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UNIVERSIDAD CENTROAMERICANA
FACULTAD DE CIENCIAS JURÍDICAS
HACIA UNA REFORMA TRIBUTARIA INTEGRAL EN NICARAGUA
Escrito monográfico para la obtención del título de Licenciada en Derecho
Autora: Gabriela Báez Argüello
Tutor: Julio Francisco Báez Cortés
Año académico 2006
ÍNDICE GENERAL
SEGMENTO INTRODUCTORIO
INTRODUCCIÓN
DELIMITACIÓN Y ADVERTENCIAS TÉCNICAS
BREVE MARCO REFERENCIAL
CAPÍTULO I
QUINCE AÑOS DE REFORMAS TRIBUTARIAS EN NICARAGUA (1990-2005)
CAPÍTULO II
CARACTERÍSTICAS DEL SISTEMA TRIBUTARIO DE NICARAGUA
CAPÍTULO III
PRIORIDADES TRIBUTARIAS NACIONALES: UNA PROPUESTA DE CAMBIO
CONCLUSIONES
RECOMENDACIONES
ANEXOS
BIBLIOGRAFÍA
DEDICATORIA
Dedico este trabajo a los ojos de mi cara,
el referente de mi vida: papá y mamá.
Mi erudito mentor intelectual y mi máximo soporte espiritual.
Testigos y cómplices de este esfuerzo,
únicos responsables de mis expectativas
y ambiciones profesionales.
Toda la gratitud por su incondicionalidad no cabe en estas líneas,
que tan sólo pretenden dejar una pista
del inmenso amor que les tengo.
Mis éxitos, formación y todo lo que soy,
sin duda se los debo a ustedes,
que nunca dudaron de mi potencial.
Gracias en especial por darme la convicción
de que el límite de mis sueños es el cielo,
y que la lucha por llegar a ser alguien en la vida
es la razón humana de la vida misma.
Les dejo aquí algo de mi compromiso con su legado.
Mi más alto aprecio.
AGRADECIMIENTOS
Deseo manifestar mi agradecimiento a quienes
me tendieron la mano que hizo posible este trabajo:
A mi padre, Julio Francisco Báez,
por ser la inspiración de este escrito.
Mi mejor escuela!
Valieron la pena todos estos años de estudio universitario
para llegar a vivir esta invaluable experiencia:
el honor de tenerte como tutor monográfico.
•
•
A mi madre, María Elsa Argüello,
por haberse involucrado, ayudando a afinar este esfuerzo.
•
A la doctora Ivania Cantillano,
por su apoyo en la revisión de forma y presentación metodológica,
además de la disposición que imprimió en su rol de juzgadora
objetiva del contenido de esta tesis.
•
A mi futura colega, Tania Dipina Woo,
por su aporte en la exposición gráfica de la monografía.
•
Al Instituto Nicaragüense de Investigaciones y Estudios
Tributarios (INIET), por toda la asistencia logística y
bibliográfica.
SEGMENTO INTRODUCTORIO
INTRODUCCIÓN
La presente monografía aborda los elementos esenciales de una propuesta global para acometer en el
país una genuina reforma del sistema de impuestos, sostenible y a la vez técnicamente fundamentada,
con la finalidad de incidir en la problemática estructural que enfrenta la política impositiva y
coadyuvar en los procesos nacionales de desarrollo socioeconómico. Para ello transitaremos de lo
general a lo particular, enmarcando la política tributaria dentro de la política fiscal como parte
integrante del sistema económico nacional, análisis que evidenciará la imperiosa necesidad de
cambios significativos que trasciendan el objetivo recaudatorio predominante en los últimos quince
años de fiscalidad nicaragüense.
Lógica impositiva. El fenómeno socioeconómico nacional se rige por políticas financieras y sectoriales
que operan en estrecha armonía, dentro de las que la Política Fiscal aborda las finanzas públicas en dos
pilares fundamentales: ingreso y gasto1. La tributación es un instrumento de política pública que estudia
las pautas generales del sistema de los ingresos del país, mediante el cual –según Schumpeter– se puede
interpretar a una sociedad y los gobiernos pueden expresar sus concepciones económicas, sociales,
políticas y morales2. Aunque la finalidad originaria y primordial de la tributación es la financiación del
Estado, logra además mejorar la asignación de recursos y la estabilización macroeconómica, condición
del desarrollo y de la reducción de disparidades sociales. Es decir que la tributación está llamada a ser
un medio que incida directamente en el crecimiento y bienestar de la población. Así mismo, la finalidad
recaudatoria de la tributación no debe concentrarse en lo inmediato, sino garantizar la sustentabilidad de
los ingresos en el largo plazo. La calidad del sistema tributario estará dada por la articulación armónica
de los siguientes factores: sentido de justicia social, efectiva adecuación a la realidad nacional,
capacidad de inserción internacional, estructura impositiva organizada, régimen legal que lo legitime,
infraestructura y recursos humanos idóneos que lo ponen en práctica, desempeño eficiente de su
administración, sostenibilidad del gasto público y suficiencia del gasto social. Los impuestos deben
generar ingresos que sufraguen la prestación de servicios públicos a la sociedad a través del gasto
nacional, para evitar el endeudamiento, sin embargo, actualmente nuestro sistema impositivo tiene poca
capacidad de captar y reasignar ingresos, lo que hace necesario el rediseño del régimen tributario. El
ajuste fiscal debe pautar una renovación tributaria que no implique la asunción de carga impositiva
desproporcionada para la población.
Situación del sistema nicaragüense. Nuestro régimen tributario ha arrastrado por quince años rasgos de
obsolescencia e inestabilidad normativa, y concentración de su estructura recaudatoria en escasos
tributos y contribuyentes. Nicaragua fue el último país de América Latina en adoptar su instrumento
regente de las finanzas públicas por el lado del ingreso, el Código Tributario. El sistema nacional es
complejo debido a que, en ausencia de una verdadera política de incentivos a la inversión, da cabida a
numerosos tratamientos especiales a discrecionalidad de los funcionarios públicos, propiciando una
cultura permisiva hacia la evasión y elusión fiscales. Además otorga mayor importancia relativa a la
imposición al consumo de naturaleza regresiva, en detrimento de gravar determinadas rentas e ingresos.
Durante quince años en Nicaragua se han aplicado reformas tributarias cosméticas dirigidas
exclusivamente a resolver dificultades presupuestarias del momento, que aumentan las alícuotas de los
1
2
Báez Cortés, T. y J.F. Las Tentaciones del Poder. Página 20.
Centro Iberamericano de Administraciones Tributarias, CIAT. La Finalidad de la Tributación y su Difusión en la Sociedad. Página 2.
impuestos con el fin exclusivo y excluyente de incrementar los índices de recaudación. Pero los ajustes
tributarios emprendidos no han podido cumplir la meta mínima de ingreso acordada con los organismos
financieros internacionales, ni de reducción del déficit fiscal. En síntesis, no se ha logrado implantar una
situación real de estabilización de las finanzas públicas que a su vez logre coadyuvar los desequilibrios
estructurales del sistema. Las reformas tributarias no han garantizado una aplicación justa, equitativa y
objetiva de los impuestos. El panorama económico actual de inadecuación entre legislación fiscal,
realidad socioeconómica y contexto internacional, así como la caída de ingresos tributarios, el aumento
del gasto, la deuda nacional y el déficit fiscal, acentúan la necesidad de emprender un ajuste sustentable
en las tendencias de comportamiento de la tributación nicaragüense, a través de medidas conjuntas de
racionalización del gasto y aumento de recursos, en pro del equilibrio hacendario estatal.
Alternativa de cambio. En el año electoral 2006, y en el marco de la creciente importancia que está
adquiriendo la materia de revoluciones tributarias a nivel mundial, cobra fuerza el planteamiento de
una reforma tributaria integral, sencilla, seria y compatible con el interés nacional, que supere los
parches coyunturales puestos en práctica durante tres lustros de tributación, trastoque los elementos de
fondo del sistema y garantice a la población que el incremento de ingresos impacta en los problemas
estructurales de las finanzas públicas en general y del régimen tributario en particular. Más importante
que aumentar la recaudación, será el alcance del crecimiento sostenido basado en la equidad, dotando
de simplicidad a la norma para fortalecer la labor administrativa, y de transparencia y progresividad al
actual sistema impositivo.
Hipótesis. Mi investigación procura demostrar que: Las sucesivas y fragmentarias reformas tributarias
realizadas en Nicaragua durante los últimos quince años no han trascendido el ámbito estrictamente
recaudatorio, circunstancia que impone la necesidad de un cambio real en materia de política tributaria
y equidad fiscal a través de una reforma impositiva de alcances integrales y, sobre todo, posibles.
Objetivos. Este proyecto tiene por directrices:
General: Formular las bases de una propuesta de reforma tributaria integral y factible en Nicaragua.
Específicos:
1. Evaluar los resultados de las principales reformas tributarias acaecidas durante quince años en
Nicaragua (1990-2005).
2. Analizar la situación actual y perspectivas del sistema tributario.
3. Presentar una opción realista y eficaz que conduzca hacia una reforma tributaria nacional.
Estructura. Mi estudio analiza el pasado inmediato, presente y futuro de la tributación de Nicaragua.
El Capítulo I tiene como propósito diagnosticar quince años de fiscalidad nacional (1990-2005),
esquematizando las tres reformas tributarias generales del período evaluado respecto a la estructura de
los impuestos, sus consecuencias y los factores repetidos de la baja recaudación y la injusta
distribución de la carga, para luego proceder al análisis de los desaciertos, limitaciones y éxitos de
dicha historia fiscal.
El Capítulo II plantea el panorama impositivo actual del país, determinando la productividad y
equidad de los impuestos que lo rigen. En el presente momento político en que se avecinan elecciones
presidenciales y la implantación de nuevas reglas del juego a través del Tratado de Libre Comercio,
mi tesis procura advertir la necesidad de adoptar una nueva reforma tributaria de alcances integrales
que supere los vacíos, inconsistencias y lagunas persistentes a lo largo de tres quinquenios de manejo
de la política tributaria.
El Capítulo III concreta el objetivo principal de este trabajo, al aportar una propuesta de ajuste
tributario estructural basado en la equidad, que podría ser tomada en cuenta para aplicarse a partir del
2007 por la nueva administración electa, en pro de resolver los problemas de fondo del actual
panorama fiscal de la nación. Espero que mi escrito de grado pueda ser de útil consulta para
estudiantes, maestros, profesionales, contribuyentes, empresarios y funcionarios públicos.
Tipo de Estudio. Se trata ésta de una investigación aplicada ya que su principal propósito es, sobre la
base de la evolución del universo impositivo a través de reformas tributarias sobrevenidas en el
período 1990-2005, plantear la implementación de una nueva reforma tributaria estructural, como
solución a los desaciertos de la historia fiscal de Nicaragua. Según el nivel de profundidad del
conocimiento, se trata de una exploración descriptiva que aborda el tema a profundidad. Según la
amplitud respecto al proceso de desarrollo del fenómeno, la investigación es longitudinal ya que
estudia de manera sistemática el acontecer de quince años de tributación nacional y luego plantea una
opción para el futuro inmediato.
DELIMITACIÓN Y ADVERTENCIAS TÉCNICAS
Seguidamente expondré una breve puntualización de cinco aspectos cuya atención resultará de mucha
utilidad a los efectos de una mejor comprensión de la monografía:
1. Disciplina jurídica. El presente estudio, en su búsqueda de resultados, se ubica específicamente en la
materia del Derecho Tributario, por lo que pretende aportar medidas del ingreso, no correspondiendo a
su alcance proponer medidas del gasto. Es clave aclarar, antes del lanzamiento del contenido básico
hacia una reforma tributaria integral, el hecho de que en esta ocasión sólo me refiera al ámbito del
ingreso (tributos nacionales), dejando la parte del gasto (presupuesto público) por su especificidad y
características propias para eventuales investigaciones monográficas. Es decir que me concentraré en
una de las dos caras de la moneda fiscal, los ingresos públicos, y por tanto no se estudiará lo
presupuestario. Eso sí, tanto mi propuesta monográfica como todas las que pudieran inscribirse en este
contexto, deben asumir el norte o marco estructural del entorno fiscal como un todo (ingreso y gasto).
2. Fronteras temáticas y técnicas. El entorno integral de las finanzas públicas está conformado por el
ámbito nacional, el municipal y el de las contribuciones de la Seguridad Social; sin embargo mi tesis
comprende específicamente el marco nacional, es decir la tributación del gobierno central, sin
ahondar en el aspecto municipal, impuestos al comercio exterior, ni en la Seguridad Social. En otras
palabras, los impuestos internos administrados por la Dirección General de Ingresos, DGI,
constituyen la delimitación de las fronteras del trabajo. Es decir, la propuesta que someto en esta
monografía se encuentra claramente circunscrita por:
a. El abordaje exclusivo de la tributación interna, a cargo de la DGI.
b. La advertencia de que ulteriores trabajos estarían llamados a identificar las transformaciones en
las otras esferas de la fiscalidad: tributos de la seguridad social (INSS), imposición municipal
(Planes de Arbitrios de la alcaldías), y tributación al comercio exterior (DGA).
3. Naturaleza jurídica del estudio. Nos orientará ante todo el resultado jurídico de la propuesta. Es muy
difícil compartimentar los alcances multidisciplinarios de una reforma tributaria, lo cual hace
imposible que alguien se atreva a proponer un conjunto de cambios impositivos desde “lo
estrictamente legal”, o en atención “únicamente a lo económico”, o centrado “exclusivamente en lo
social”. Por tales razones y a fin de delimitar con responsabilidad profesional mi ámbito de trabajo,
debo señalar que lo jurídico constituye en esta monografía el aspecto medular del estudio, por
supuesto que sin menoscabo de la correlación ineludible con las disciplinas que le son afines. Si bien
señalamos efectos económicos o puntualizamos aspectos de tipo social, administrativo u otros, es
necesario reiterar que los puntos de partida y de llegada de mi tesis están demarcados por el Derecho
Tributario. Esta es la causa que determina los énfasis que pondré en determinados aspectos o las
simplificaciones que he realizado en otros casos.
4. Capitalización de experiencias e ideas propias. Este trabajo consiste en la sistematización de
anteriores comentarios y propuestas de expertos que deben rescatarse y además de aportes propios
de la autora. Con la obligada humildad intelectual debo hacer notar que si algún mérito tiene esta
monografía podría consistir en el ordenamiento, sistematización y análisis de la mayoría de
propuestas de reformas, conceptos y evaluaciones que sobre el fenómeno impositivo han sido
lanzadas al debate público. No me propongo exhibir “novedades”, “primicias” o “inventos” de una
reforma tributaria, mucho menos pretensiones de exhaustividad. Antes bien, cumplo con aclarar que
este producto se caracteriza por:
a. Rescate de valiosas propuestas que de manera fragmentaria, coyuntural o como parte de otros
trabajos, a lo largo de los años recientes, han venido presentándose en Nicaragua.
b. Sugerencias y recomendaciones que a título personal hoy someto para el caso de Nicaragua
como producto del estudio de esta temática y de la observación de experiencias internacionales.
c. Recomendaciones y reflexiones propias, inspiradas en la experiencia local, y en tratadistas o
expertos cuyos puntos de vista en muchos casos asumo como propios, con las debidas fronteras
de su autoría.
El hecho de tener a mano, juntos y debidamente ordenados, todos o una buena parte de los elementos
básicos para una reforma tributaria integral en Nicaragua, es la modesta contribución que me impongo
a través de esta monografía. Para decirlo en palabras sencillas y prácticas, esta tesis de grado pretende
motivar y presentar los elementos relevantes de una agenda de transformaciones impositivas de largo
plazo en un excelente y oportuno momento de interés nacional, como lo es el advenimiento de una
nueva administración política en el país.
5. Cambios tributarios y el ámbito macroeconómico. El estudio siempre estará referenciado al contexto
macroeconómico nacional, en vista de que un cambio fiscal debe mantener siempre la necesaria
relación de dependencia con su entorno real. Veamos el detalle:
a. Uno de los principales consejos que recibí de especialistas nacionales y extranjeros consultados, al
que ahora me adhiero incorporándolo en este trabajo, es el siguiente: la oportunidad de escribir un
esfuerzo monográfico de cualquier tipo, advierte a los estudiantes universitarios no incurrir en la
tentación o riesgo de concentrarse en el objeto específico de estudio, olvidando el entorno que lo
determina. Mal haría yo, por ejemplo, al formular una serie de medidas, una propuesta concreta, o
una positiva intención de cambio en el sistema de impuestos, si ella no viniese “atada” a su marco
estructural, el horizonte económico global. La reforma tributaria debe armonizar un modelo sólido,
democrático, duradero y acorde al tipo de “Estado tributario”, en palabras de Schumpeter, y de
sociedad nicaragüense. Para el caso que nos ocupa, la viabilidad de nuestra propuesta hacia una
consistente reforma impositiva pretende guardar siempre relación de dependencia con la estrategia
que se ha trazado para el mediano y largo plazo en el Plan Nacional de Desarrollo (que en los
últimos meses ha sido relegado hasta por sus propios creadores del gobierno), y además adaptarse
con creatividad y versatilidad a los planes y políticas de la nueva administración que a partir de
2007 regirá los destinos político-administrativos de Nicaragua. Una reforma tributaria que ignore
sus determinantes macroeconómicos, quedaría reducida a un cuerpo extraño que jamás encajaría
en el tejido nacional.
b. Por último, debo indicar que este esfuerzo, además de basarse en la realidad, limitaciones
institucionales y necesidades del Estado nicaragüense, y con el objeto de no aislarse del contexto
universal, trae a la mesa del debate algunos apuntes sobre experiencias internacionales, lo cual no
significa que el tema crucial de este estudio deje de ser el ámbito estrictamente nacional. Cualquier
información extra, acerca de los aspectos tributarios en otros países, tendrá un fin meramente
ilustrativo y motivador de comparaciones en el análisis del lector.
BREVE MARCO REFERENCIAL
En este pequeño apartado se define el significado de los principales términos vinculados al tema a
tratar, se indica la estructura de las finanzas públicas nacionales en general y, dentro de tal, se precisa
una vez más el área en que este escrito monográfico se conducirá.
A. CONCEPTOS GENERALES
ƒ
Derecho Financiero. Es el conjunto de normas jurídicas de derecho público que regulan la
actividad financiera del Estado, es decir la obtención, manejo y erogación de los ingresos
nacionales. Se divide en tres ramas específicas: el Derecho Tributario, el Derecho Patrimonial
y el Derecho Presupuestario.
ƒ
Derecho Tributario. Es la disciplina del Derecho Financiero que aborda los aspectos jurídicos
de la tributación, regulando los derechos y obligaciones del Estado como acreedor de la
obligación, y el contribuyente como deudor en la relación tributaria. Es la única disciplina del
Derecho donde el Estado asume una triple función como creador de la obligación, acreedor de
ella y juez si hay conflictos.
ƒ
Tributación. Junto con el gasto constituyen las dos caras de la política fiscal. Sólo actuando en
ambos sentidos se podrá contribuir eficazmente a mejorar la distribución del ingreso nacional3.
Hace referencia a los impuestos, tasas y contribuciones especiales que los contribuyentes
deben pagar al Estado por distintos hechos generadores de tales obligaciones.
ƒ
Tributo. Es la prestación en dinero que el contribuyente está obligado legalmente a enterar al
Estado, que la exige coercitiva y forzosamente con el objeto de obtener ingresos para financiar
la inversión social, infraestructural y el resto de sus fines públicos.
Existen 3 categorías distintas que conforman los tributos:
1. Impuesto. Categoría tributaria que se origina del hecho generador planteado en la ley,
obligando al contribuyente al pago de una prestación al Estado sin obtener una
contraprestación individualizada. Es la principal fuente de recursos del Estado,
específicamente del gobierno central. Los impuestos pueden ser directos e indirectos4.
2. Tasa o Derecho. Es el tributo que nace de la prestación real o potencial de un servicio
público individualizado en el contribuyente. Su resultado debe ser estrictamente destinado
a la financiación del servicio que genera la obligación. Los gobiernos locales financian sus
actividades de derecho público a través del cobro de tasas. No debe confundirse el término
tasa con tarifa. Las tarifas cobradas por empresas estatales o privadas no son tributos,
constituyen el precio de un servicio público con cargo al usuario.
3
4
Gómez Sabaini, J.C. Nicaragua: Desafíos para la Modernización del Sistema Tributario. Página 2 del Capítulo IV.
Acevedo Vogel, A.J. Acerca del Impacto Distributivo de las Reformas Tributarias más Recientes. Pistas para una Propuesta de Reforma Tributaria
Integral y Progresiva. Página 8; y Artículo 9 de la Ley 562, Código Tributario de la República de Nicaragua, publicado en el Diario Oficial La
Gaceta No. 227 del 23 de noviembre de 2005.
3. Contribución especial. Es el tributo que se causa para financiar la realización de obras
públicas o actividades estatales que, además de beneficiar al interés común, atienden el
interés de un grupo individualizado de personas o un sujeto determinado. Su destino
específico debe ser la financiación de actividades u obras que conforman el presupuesto de la
obligación. Son contribuciones las relativas a la Seguridad Social y las referidas a mejoras.
Son determinantes del tributo:
- Hecho generador. Es la causa del nacimiento de una obligación tributaria5. Son hechos
generadores básicamente:
a. Percepción de ingresos.
b. Gastos en consumo.
c. Tenencia de bienes.
Estos tres conceptos permiten medir la capacidad de pago de las personas. Una
persona con altos ingresos, con un nivel elevado de gastos en consumo y que posee
bienes, tiene mayor capacidad de pago que otra de escasos recursos y gastos en
consumo restringidos, que no posee bienes6.
d. Importaciones.
e. Exportaciones.
5
-
Base Imponible. Es la materia u objeto sometido a imposición.
-
Tarifa y Alícuota. Aplican sobre la base imponible.
Si se fija la tarifa en unidades físicas, el impuesto será específico.
Si se fija la alícuota o porcentaje en la base tributaria neta, el impuesto será ad valorem.
La base imponible y la tarifa o alícuota cuantifican el monto de los impuestos.
-
Sujeto Activo. Es el Estado, a través de la administración tributaria, en su papel de acreedor
del tributo7.
-
Sujeto Pasivo. Es el contribuyente o responsable, obligado al pago o entero del gravamen.
Los agente de retención son personas que sin ser contribuyentes deben retener gravámenes8.
ƒ
Exención. Estatus jurídico establecido en Ley, que disculpa al contribuyente del entero del
tributo, sin eximir de sus responsabilidades de declarar, efectuar retenciones, y otras
obligaciones consignadas en las leyes de la materia 9.
ƒ
Exoneración. Privilegio determinado en Ley, que libera del pago del impuesto por un hecho
económico específico10.
Conforme a los artículos 12 y 28 de la Ley 562, Código Tributario de la República de Nicaragua. Reynaldo Balladares expresa que “… La obligación
tributaria es la relación jurídica que emana de la ley y nace al producirse el presupuesto de hecho establecido en la misma para determinar el
tributo”, en Balladares Saballos, R. Breve Análisis Jurídico-Tributario del Anteproyecto de Ley Especial de Creación de los Bonos para Inversión
Turística. Página 10.
6
Acevedo Vogel, A.J. Op. Cit. Página 93.
7
Artículo 15 de la Ley 562, Código Tributario de la República de Nicaragua.
8
Artículo 16 Ibid.
9
Artículo 53 Ibid.
10
Artículo 54 Ibid.
B. ESTRUCTURA TRIBUTARIA
1. ÁMBITO NACIONAL
En el marco de la conducción fiscal del Estado, y en particular de la tributación, el Ministerio de
Hacienda y Crédito Público, MHCP, es el rector normativo superior de la DGI y la DGA,
encargado de verificar el cumplimiento de las recaudaciones11.
La Dirección General de Ingresos, DGI, es el ente descentralizado con personalidad jurídica
propia y autonomía técnica y administrativa que, bajo la rectoría del MHCP, tiene a su cargo la
administración de ingresos tributarios y las relaciones jurídicas que de tales derivan, así como los
ingresos no tributarios a favor del Estado, exceptuando los tributos aduaneros, municipales y las
contribuciones de Seguridad Social12. Son gravámenes internos que recauda y administra la DGI:
11
ƒ
Impuesto sobre la Renta (IR). Carga directa que grava la ganancia o renta neta (resultante de
restar de los ingresos brutos las deducciones legales) generada en el territorio nacional13 por
personas naturales (según tarifa progresiva de acuerdo a estratos de ingresos, siendo la
alícuota máxima 30%) y jurídicas (con alícuota general de 30%).
ƒ
Impuesto al Valor Agregado (IVA)14. Gravamen indirecto al consumo que afecta (con la
alícuota general del 15%) el valor añadido de las negociaciones por enajenación e
importación de bienes y prestación de servicios en el territorio nacional. Es un impuesto
acreditable y en la importación se aplica de forma acumulativa ya que recae sobre el valor
CIF (precio de la mercancía incluye el costo, seguro y flete) más toda cantidad adicional por
otros impuestos.
ƒ
Impuesto Selectivo al Consumo (ISC). Tributo que grava las enajenaciones e importaciones
de bienes suntuarios y de aquellos con externalidades sociales negativas o “vicios” (como el
alcohol y tabaco). Su alícuota promedio oscila entre el 10% y el 50%. En la importación se
aplica de forma acumulativa, afectando el valor CIF más otros derechos e impuestos,
excluyendo al IVA.
Artículo 2 de la Ley No. 339, Ley Creadora de la Dirección General de Servicios Aduaneros y de Reforma a la Ley Creadora de la Dirección General
de Ingresos, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 69 del 6 de abril de 2000.
Artículos 2 y 3. Ibid.
13
Mundialmente los impuestos a la renta y al patrimonio están respaldados por los principios de territorialidad, nacionalidad y domicilio.
Principio de fuente o territorialidad. Establece que el tributo debe ser pagado en el lugar donde se han generado los ingresos o donde se ubica el bien,
obviando la nacionalidad y el domicilio del sujeto pasivo. Este principio prima en Nicaragua y en la mayoría de países en desarrollo. Honduras es la
única excepción en Centroamérica en que rige el principio jurisdiccional de renta mundial.
Principio de nacionalidad. Indica que los nacionales de un país están obligados a enterar sus tributos, generados dentro o fuera del territorio, en su
país aunque no estén domiciliados en el mismo.
Principio de domicilio. Indica que los domiciliados de un país, deben pagar los tributos en tal, sin considerar su nacionalidad.
Los países desarrollados aplican estos dos últimos principios conglobados en el concepto de: principio de renta mundial.
La aplicación de principios jurisdiccionales diferentes en los países ocasiona la doble tributación internacional.
14
Debe tenerse en cuenta que el impuesto tipo valor agregado fue adoptado hasta el 2003, con la Ley de Equidad Fiscal. Anteriormente este gravamen al
consumo era denominado Impuesto General al Valor, IGV.
12
ƒ
Impuesto de Timbres Fiscales (ITF). Gravamen que recae a los documentos legales
especificados en el artículo 98 de la LEF, si tales son expedidos o surten sus efectos en
Nicaragua15.
La Dirección General de Servicios Aduaneros, DGA, es el ente descentralizado con
personalidad jurídica propia, autonomía técnica y administrativa que, bajo la rectoría del
MHCP, tiene a su cargo la administración de los servicios aduaneros referidos al comercio
exterior, los tributos nacionales que gravan el tráfico internacional de mercancías y las
relaciones jurídicas que de tales se derivan16.
ƒ
Los gravámenes al comercio exterior tutelados por la DGA son los Derechos Arancelarios
a la Importación, DAI17, impuestos ad valorem (proporcionales al valor) contenidos en el
Arancel Centroamericano de Importaciones, que se aplican sobre el valor CIF de la
importación de mercancías provenientes de fuera del área centroamericana, con la tasa
promedio del 10%18. Este impuesto se regirá por convenios regionales sin perjuicio de la
potestad tributaria a cargo del Poder Legislativo.
2. ÁMBITO MUNICIPAL
Las alcaldías son gobiernos locales entre cuyas atribuciones está el recaudar los tributos
municipales citados a continuación:
ƒ
Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI) que grava conforme avalúo catastral la propiedad
inmueble circunscrita a un determinado municipio al 31 de diciembre del año gravable.
ƒ
Impuesto sobre Ingresos (IMI) que grava mensualmente los ingresos brutos obtenidos de la
venta de bienes y prestación de servicios por el contribuyente.
ƒ
Impuesto de Matrícula. De carácter anual, recae sobre el promedio de la venta de bienes o
prestación de servicios del contribuyente en los tres últimos meses del año anterior.
También se genera por apertura de negocios.
3. SEGURIDAD SOCIAL
El Instituto Nicaragüense de Seguridad Social, INSS, es el ente autónomo del Estado, de
duración indefinida, patrimonio y personalidad jurídica propios, que se encargará de la
organización, ejecución y administración del seguro social.
15
Báez Cortés, T. y J.F. Todo sobre Impuestos en Nicaragua. Sexta edición. Página 100.
Artículos 2 y 4 de la Ley No. 339, Ley Creadora de la Dirección General de Servicios Aduaneros y de Reforma a la Ley Creadora de la Dirección
General de Ingresos.
17
Pese a haber estado conformados recientemente por los DAI, el Arancel Temporal de Protección, ATP, y el impuesto del 35% sobre importaciones
hondureñas y colombianas, actualmente los tributos al comercio exterior se han reunido en los DAI.
18
Báez Cortés, T. y J.F. Todo sobre Impuestos en Nicaragua. Sexta edición. Página 101.
16
ƒ
Los tributos que el Estado percibe a través del INSS son las contribuciones de Seguridad
Social, aporte obligatorio que deben realizar empleadores y trabajadores al Estado para el
financiamiento de la Seguridad Social.
El siguiente diagrama sintetiza el entorno integral tributario, conformado por los impuestos del
ámbito nacional, municipal y las contribuciones de Seguridad Social.
Tributos en Nicaragua
Tasas o derechos
Nacionales
Internos
Impuestos
Municipales
Directos e
indirectos
Contribuciones especiales
Internos e
importación
Seguridad
Social
Contribuciones
Municipales
Importación
Internos
Nacionales
Importación
Municipales
Nacionales
Gravámenes a la renta
Impuesto sobre
la Renta (IR)
Directos
Gravámenes inmobiliarios
Impuesto de
Bienes Inmuebles
•
Indirectos
Gravámenes al consumo
Impuesto Municipal
sobre Ingresos
•
•
Impuesto al
Valor Agregado
(IVA)
Impuesto
Selectivo al
Consumo (ISC)
Impuesto de
Timbres (ITF)
•
•
•
Impuesto al
Valor Agregado
(IVA)
Impuesto
Selectivo al
Consumo (ISC)
Derechos
Arancelarios a
la Importación
(DAI)
Fuente: Báez Cortés, T. y J.F. Todo sobre Impuestos en Nicaragua. Sexta edición.
C. TIPOLOGÍA LEGISLATIVA
El Capítulo II de este trabajo, en cuanto al análisis del panorama tributario nacional, se
circunscribe en el gráfico presente en la próxima página, el cual expresa el referente legal de los
gravámenes internos que recauda y administra la DGI.
PIRÁMIDE TRIBUTARIA DE NICARAGUA: TIPOLOGÍA LEGISLATIVA (DGI)
Ley suprema
Cn.
–
–
–
–
–
–
–
–
–
–
Artículos:
26, Privacidad de la información personal
68, Incentivos a los medios de comunicación
71, Protección al patrimonio familiar
112, Presupuesto General de la República
114, Potestad tributaria, imposición no confiscatoria,
........exención a medicamentos, órtesis y prótesis
115, Principio de legalidad
125, Universidades
138, Poder Legislativo y Planes de Arbitrios
140, Iniciativa de ley y tributación
177, Autonomía municipal
Normativa general
Código Tributario
Legislación por impuestos
Ley de Equidad Fiscal
Por tratarse
de leyes
ordinarias,
todas
operan en
igualdad
jerárquica,
no
establecen
mayoría
calificada
para su
derogación
o reforma
Organización y funciones de la administración tributaria
Ley No. 339, Ley Creadora de la Dirección General de Servicios
Aduaneros y de Reforma a la Ley Creadora de la DGI
–
–
–
–
–
–
Ejemplos:
Ley No. 382, Ley de Admisión Temporal y Perfeccionamiento Activo
Decreto No. 46-91, Zonas Francas Industriales
Ley No. 306, Ley de Incentivos a la Industria Turística
Ejemplos:
Ley No. 449, Ley General de Cooperativas
– Ley No. 462, Ley del Sector Forestal
Ley No. 443, Recursos Geotérmicos
– Ley No. 387, Ley de Minas
Leyes Nos. 277 y 286, Hidrocarburos
– Otras
Disposiciones con especialidad tributaria
Legislación con aspectos
tributarios sectoriales
CAPÍTULO I
QUINCE AÑOS DE REFORMAS
TRIBUTARIAS EN NICARAGUA
(1990-2005)
Capítulo I
Hacia una economía de mercado (1990-1996)
Periodización
y
características
de las
reformas
Entre lo técnico y lo político (1997-2001)
Reforma tardía (2002-2006)
Quince años de
reformas
tributarias en
Nicaragua
(1990-2005)
Potestad tributaria
Características
generales
Defensa del contribuyente
Regímenes especiales
Evolución
de las
reformas
tributarias
Impuesto sobre la Renta (IR)
Impuesto al Valor (Agregado IVA)
Impuesto Selectivo al Consumo (ISC)
Cambios en los
principales
impuestos
Impuestos Municipales
Impuestos de Timbres (ITF)
Arancel Temporal de Protección (ATP)
Derecho Arancelario a la
Importación (DAI)
CAPÍTULO I
QUINCE AÑOS DE REFORMAS TRIBUTARIAS EN NICARAGUA (1990-2005)
En Nicaragua, hasta 1979 rigió un sistema de relativa estabilidad macroeconómica que, sin embargo,
adolecía de equidad social, financiera y política. En 1979 se instauró un sistema económico
centralizado en el Estado, donde las leyes del mercado no tenían mayor incidencia. Posteriormente, la
guerra que enfrentaba el país distorsionó la economía al elevar el índice de inflación a cinco dígitos, el
mayor en la historia de América Latina. El gasto público era patrocinado por la ayuda internacional,
razón por la cual la recaudación tributaria no constituyó un factor imprescindible como fuente de
ingreso en este período.
En 1990 se sustituyó la lógica de una economía planificada por la economía abierta al mercado. El
colapso mundial del sistema socialista determinó que en muchos países la ayuda internacional dejara
de financiar el gasto público, lo cual propició variación en la fiscalidad debido a que los impuestos
comienzan a jugar un papel importante como pilar de sustentabilidad del gasto financiero. Así da
inicio la acción del Fondo Monetario Internacional, en adelante FMI, y otros de nuestros acreedores
internacionales en el ámbito nacional. En este contexto, las reformas tributarias puestas en práctica
conforman importantes peldaños de los Programas de Ajuste Estructural acordados con el FMI y el
Banco Mundial, BM.
A. PERIODIZACIÓN Y CARACTERÍSTICAS DE LAS REFORMAS
Entre 1990 y 2005, tres administraciones de gobierno han dirigido las finanzas públicas de
Nicaragua, de lo que resulta igual número de reformas tributarias generales acontecidas. Estos
ajustes macro del sistema impositivo ocurridos desde 1990 hasta el 2005, están determinados por
las leyes específicas presentes en el cuadro expuesto a continuación, en el que se identifican los
esquemas jurídicos resultantes de cada proceso de reforma.
Estructura Normativa de las Reformas Tributarias
1990
1997
En la reforma tributaria 1990 cada tipo impositivo
estaba regulado por un cuerpo normativo distinto:
19
El ajuste de 1997 contenía en una sola disposición, la
ƒ Ley del Impuesto sobre la Renta (es relevante
Ley de Justicia Tributaria y Comercial24, las variantes
destacar que en 1990 la imposición a la renta
aglutinó varios impuestos derogados, a estudiarse que introducía a la legislación vigente. Además dejaba
más adelante).
vivos los cuerpos normativos o leyes que regían cada
20
impuesto desde antes de 1990, a los que únicamente
ƒ Ley de Impuesto General al Valor .
21
deben incorporarse los cambios.
ƒ Impuesto Específico de Consumo .
22
ƒ Ley de Impuesto de Timbres .
23
ƒ Arancel Temporal de Protección .
19
20
21
22
2003
Para efectos de simplificar el sistema
y facilitar la comprensión, la
reforma 2003 agrupa todas las
disposiciones impositivas bajo un
solo cuerpo normativo, la Ley de
Equidad Fiscal25, derogando las
anteriores normas independientes de
impuesto por impuesto, sin que esto
implique derogación de tributos.
Decreto No. 662 publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 270 del 26 de noviembre de 1974, considerando sus reformas: Decreto No. 70-90
publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 247 del 24 de diciembre de 1990; Decreto No. 1249, Ley de Reformas y Adiciones a la Ley del Impuesto
sobre la Renta, publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 106 del 10 de mayo de 1983; Decreto No. 408 publicado en el Diario Oficial La Gaceta
No. 240 del 19 de diciembre de 1988; Decreto No. 717 publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 184 del 17 de julio de 1978; Decreto No. 358
publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 81 del 12 de abril de 1980; Decreto No. 1554 publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 52 del 14 de
marzo de 1985 y Decreto No. 1470 publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 141 del 20 de julio de 1984.
Decreto No. 1531 publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 248 del 26 de diciembre de 1984, considerando sus reformas: Decreto No. 15-91
publicado en Barricada el 11 de abril de 1991 y Decreto No. 29-90 publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 149 del 6 de julio de 1990.
Decreto No. 23-94 publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 113 del 17 de julio de 1994, considerando el Anexo III contenido en el Decreto No.
25-94 publicado en el Diario Oficial La Gaceta No.113 del 17 de julio de 1994.
Decreto No. 136 publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 229 del 28 de noviembre de 1985, considerando sus reformas: Decreto No. 372
publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 121 del 27 de junio de 1988; Decreto No. 439 publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 92 del 17 de
1. HACIA UNA ECONOMÍA DE MERCADO (1990-1996)
El ajuste económico estructural emprendido en 1990 equilibró la moneda y marcó el
resurgimiento activo del quehacer impositivo. Los principales pasos de la reforma tributaria de
este período fueron:
- Disminución de la alícuota máxima del IR corporativo al 30%.
- Simplificación de la estructura impositiva al derogar normas. Eliminó del sistema tributario
gravámenes improductivos de bajo rendimiento fiscal, integrándolos al IR, tributo de sencilla
estructura técnica y mayor capacidad contributiva, que facilita su administración y el
reconocimiento de las obligaciones que genera. Fueron suprimidos: el Impuesto de
Rodamiento y Navegación Acuática, el Impuesto de Ganancia de Capital, el Impuesto de
Sociedades, el Impuesto de Herencia y Legados, el Impuesto sobre Transacciones de
Derechos Relativos a Bienes Inmuebles y el Impuesto de Gravamen sobre Recaudaciones.
La derogación no significó desgravación alguna debido a la incorporación de la mayoría de
la imposición dispersa en gravámenes a la renta.
- Reducción de la tarifa progresiva de cálculo del IR de personas naturales de doce a cinco
estratos de renta gravable.
- Eliminación de los impuestos a las exportaciones.
2. ENTRE LO TÉCNICO Y LO POLÍTICO (1997-2001)
Cinco meses después de haber asumido el poder, la administración respectiva constituyó el
ajuste técnicamente mejor estructurado de las tres administraciones. La reforma tributaria
general de este período estuvo determinada por las siguientes variantes, establecidas en la Ley
de Justicia Tributaria y Comercial, en adelante LJTC:
- Ampliación del mínimo no imponible del IR individual desde C$25 mil a C$50 mil. Esta
medida progresiva liberó a asalariados de bajos ingresos de enterar el impuesto.
mayo de 1989; Decreto No. 26-94 publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 113 del 17 de junio de 1994 y Decreto No. 47-94 publicado en el
Diario Oficial La Gaceta No. 174 del 11 de septiembre de 1990.
23
Decreto No. 22-94 publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 113 del 17 de junio de 1994.
24
Ley No. 257 publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 106 del 6 de junio de 1997, considerando sus reformas: Ley No. 303, Ley de Reforma a la
Ley de Justicia Tributaria y Comercial, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 66 del 12 de abril de 1999 y Ley No. 343, Ley de Reforma a la
Ley No. 257, Ley de Justicia Tributaria y Comercial, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 73 del 12 de abril de 2000.
25
Ley No. 453, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 82 del 6 de mayo de 2003. Posteriormente la Ley de Equidad Fiscal ha sido reformada en
múltiples ocasiones. Para conocer el detalle completo de modificaciones a esta Ley y su Reglamento, Decreto No. 46-2003, Reglamento de la Ley No.
453, Ley de Equidad Fiscal, publicado en el Diario Oficial La Gaceta Nos. 109 y 110 del 12 y 13 de junio de 2003, ver el anexo I, Actualización de
disposiciones legales tributarias, contenido en la página -1-, en su inciso A, Leyes y decretos de reformas y adiciones tributarias, tanto en su numeral
1, Reformas a la Ley de Equidad Fiscal, contenido en la página -1- , como en su numeral 2, Reformas al Reglamento de la Ley de Equidad Fiscal,
contenido en la página -2-.
- Exoneración del pago de 5% en concepto de IR a los dividendos del socio domiciliado en el exterior.
- Instauración del mecanismo de depreciación acelerada que, a opción del contribuyente,
permite depreciar en un solo año el 100% del costo de adquisición de los activos. Esta medida
constituyó un escudo fiscal para el contribuyente en perjuicio de la recaudación del fisco.
- Beneficia a las exportaciones, desarrollando la tasa 0% de IGV a la producción exportable,
anteriormente exonerada. Además dispone el sistema de compraventa de facturas del
fabricante para obtener acreditación por insumos y determina el reintegro tributario del 1.5%
de su valor FOB (free on board).
- Respecto a los tratamientos diferenciados, amplió los estímulos a las inversiones, sector
agropecuario, turismo, transporte interno y el Estado, y a la vez racionalizó las exoneraciones.
3. REFORMA TARDÍA (2002-2006)
La reforma correspondiente a este período estuvo precedida por dos intentos parciales de
reestructuración tributaria. El primero determinado por la Ley de Ampliación de la Base
Tributaria26 y el segundo por las Leyes 44727, que aumentó el ISC a vehículos y cigarrillos, y
44828, que impuso un impuesto independiente del IR a los bancos comerciales del 0.2% del
saldo promedio mensual de sus depósitos al cierre del ejercicio fiscal.
La Ley de Ampliación de la Base Tributaria instauró las premisas generales que posteriormente
fueron desarrolladas por la Ley de Equidad Fiscal, a saber:
- Aumento de la retención en la fuente del IR del 5% al 10% para los servicios profesionales
prestados por personas naturales, y en la alícuota del IR corporativo del 25% al 30%.
- Aplicación del IR a premios de la lotería nacional e intereses de cuentas de ahorro de
personas jurídicas.
- Límite del mecanismo de depreciación acelerada únicamente para el sector industrial,
agropecuario y exportador.
- Aumento progresivo de la alícuota de IGV a los servicios de transporte aéreo internacional
hasta alcanzar la tasa general de 15% en el 2003.
- Cambio en la base de aplicación del IEC a las bebidas gaseosas, del precio al productor al
precio al detallista, y eliminación del calendario de desgravación vigente desde 2003.
26
Ley No. 439, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 177 del 19 de septiembre de 2002.
Ley de Reforma Parcial a la Ley No. 303, Ley de Reforma a la Ley No. 257, Ley de Justicia Tributaria y Comercial, y la Ley No. 439, Ley de
Ampliación de la Base Tributaria, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 34 del 18 de febrero de 2003.
28
Ley de Impuesto Extraordinario de la Banca Privada Nacional, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 34 del 18 de febrero de 2003.
27
- Eliminación de los beneficios a la importación que no eran constitucionales. Esta medida fue
la esencia de la reforma y su impacto recaudatorio correspondió al 67% del total producido.
- Supresión del beneficio de los bancos, de exonerar del IR a los intereses provenientes de
préstamos al sector turístico.
Finalmente, el ajuste de mayor alcance en el marco de la reforma 2003, que modificó el
esquema legal y la estructura de los impuestos fundamentales, fue concebido por la Ley de
Equidad Fiscal, en adelante LEF, adoptada de forma tardía después de haber cumplido un año
y medio en el poder la administración de gobierno correspondiente. Sus principales aportes
fueron:
- Incremento de un estrato en la tarifa progresiva con que se calcula el impuesto de las
personas naturales, al gravar con la alícuota del 30% la renta gravable mayor a C$500 mil.
- Establecimiento de la retención en la fuente del 10% IR a la renta financiera, sobre intereses
de depósitos con saldo promedio mensual mayor a US$5 mil y a plazo menor de 4 años.
- Restricción del mecanismo de depreciación acelerada, permitiéndolo únicamente a los exportadores.
- Implementación del pago mínimo definitivo del IR.
- Limitación del uso de tasa 0% exclusivamente para exportadores, dejando exentos los
productos de la canasta básica.
- Reducción de la dispersión de alícuotas del ISC que gravan las importaciones de bienes suntuarios.
Las tres últimas medidas mencionadas (IR mínimo, límite a la tasa 0% y simplificación del
ISC) produjeron dos tercios de la recaudación total de la reforma, estimada en 1.8% del PIB.
- A favor del comercio exterior flexibiliza el acceso a la Ley de Admisión Temporal
reduciendo el requisito mínimo de exportar US$100 mil para gozar de sus beneficios a
US$50 mil, estipula la devolución del 25% del ISC a los combustibles para empresas
acogidas bajo el régimen y suspende temporalmente la tasa del 35% aplicable a las
importaciones de procedencia hondureña.
B. EVOLUCIÓN DE LAS REFORMAS TRIBUTARIAS
Las tres reformas tributarias puestas en práctica durante los quince años evaluados fueron creadas en
contextos de apuros económicos y presión del déficit fiscal, por lo que priorizaron la generación de
ingresos para hacer frente a las necesidades presupuestarias coyunturales de financiación del gasto
público, en detrimento de otras tareas elementales del quehacer impositivo. No corrigen problemas
estructurales de fondo como la baja presión tributaria y la inequidad en la distribución de la carga y
los ingresos. Tampoco se ha logrado aumentar la productividad de los impuestos, repuntar
sosteniblemente las recaudaciones, equilibrar las finanzas públicas ni resolver la anarquía en el
otorgamiento de incentivos fiscales. Por esta razón, en la actualidad se requiere emprender un ajuste
real en la fiscalidad de Nicaragua determinado por una reforma tributaria estructural.
Los mayores cambios de los ajustes emprendidos en estos quince años, recayeron sobre la
imposición a la renta, al consumo y al comercio exterior, y consistieron en:
- Reducción de alícuotas del IR.
- Adopción de la técnica del valor agregado, que reforzó el potencial recaudatorio de la
imposición al consumo.
- Disminución de los aranceles que gravan las importaciones y desgravación de las exportaciones.
A través del tiempo la legislación tributaria ha sufrido sucesivas reformas de alcances puntuales,
razón por la cual resulta muy difícil identificar con precisión jurídica el avance gradual de las
transformaciones y más bien pretendo aportar resultados generales de las modificaciones como
asteriscos para la interpretación del lector. A continuación presento el estudio de la evolución de
las reformas tributarias ocurridas durante los quince años evaluados, conforme a un grupo de
criterios que fueron seleccionados para fines de este trabajo. La extracción de datos para realizar el
análisis proviene de matrices comparativas de elaboración de la autora con base en las leyes
determinantes que constituyeron los grandes “golpes” de reformas tributarias, las cuales explican
minuciosamente la transición de los aspectos fundamentales del sistema tributario (Para conocer
mayor detalle obsérvese el anexo II en sus distintos literales, Matrices comparativas de las
reformas, en la página -4-).
1. CARACTERÍSTICAS GENERALES
a. Potestad tributaria
Durante la reforma de 1990 Nicaragua era el único país del mundo donde la potestad
tributaria residía en el Poder Ejecutivo. La ambigüedad de los preceptos constitucionales
115 y 15029, ocasionaba que dos poderes del Estado se atribuyeran la facultad exclusiva
para normar la materia tributaria nacional: la Asamblea Nacional a través de la
implementación de leyes que creaban los impuestos y el Ejecutivo mediante la
29
Artículo 115 Cn. “Los impuestos deben ser creados por ley que establezca su incidencia, tipo impositivo y las garantías a los contribuyentes. El
Estado no obligará a pagar impuestos que previamente no estén establecidos en una ley”. (Base legal: Constitución Política de la República de
Nicaragua publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 5 del 9 de enero de 1987, considerando sus reformas: 1. Ley S/No., Reforma Constitucional
para las Elecciones del 25 de febrero de 1990, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 46 del 6 de marzo de 1990, 2. Ley No. 192, Ley de
Reforma Parcial a la Constitución Política de la República de Nicaragua, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 124 del 4 de julio de 1995,
3. Ley No. 330, Ley de Reforma Parcial a la Constitución Política de la República de Nicaragua, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 13 del
19 de enero de 2000, 4. Ley No. 490, Ley que Reforma Parcialmente el artículo 138, inciso 12 Constitucional, publicada en el Diario Oficial La
Gaceta No. 132 del 7 de julio de 2004, 5. Ley No. 521, Ley de Reforma Parcial al artículo 140 de la Constitución Política de la República de
Nicaragua, publicada en Diario Oficial La Gaceta No. 35, 18 de febrero de 2005, 6. Ley No. 520, Ley de Reforma Parcial a la Constitución Política
de la República de Nicaragua, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 35 del 18 de febrero de 2005, suspendida temporalmente por Ley No. 558,
Ley Marco para la Estabilidad y Gobernabilidad del País, La Gaceta No. 203, 20 de octubre 2005, y 7. Ley No. 527, Ley de Reforma Parcial de la
Constitución Política, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 68 del 8 de abril de 2005).
Artículo 150 Cn. “Son atribuciones del Presidente de la República las siguientes:... 4) Dictar decretos ejecutivos con fuerza de ley en materia de
carácter fiscal y administrativo” .
determinación de decretos con fuerza de ley que estipulaban lo impositivo. Esta aparente
antinomia fue resuelta políticamente, permitiéndose que el Ejecutivo fuese privativamente
el facultado para dictar los tributos. Con las reformas constitucionales de 1995 se aclaró la
disyuntiva y el imperio tributario exclusivo pasó de manos del Ejecutivo al Legislativo,
ratificando los decretos presidenciales en materia tributaria anteriores a la reforma
constitucional para evitar la derogación tácita de lo dispuesto hasta entonces por el
Ejecutivo30. Como consecuencia la potestad tributaria, consistente en la facultad jurídica
del Estado para crear, aprobar, modificar o suprimir tributos, es actualmente ejercitada de
forma privativa e indelegable a través de la Asamblea Nacional por disposición del artículo
114 constitucional31 (Ver anexo II.A, Potestad tributaria, en la página -4-).
b. Defensa del contribuyente
Mediante la Ley 339, Ley Creadora de la Dirección General de Servicios Aduaneros y de
Reforma a la Ley Creadora de la Dirección General de Ingresos, y a partir de los
antecedentes de 1997, se simplificaron los procedimientos de tramitación de recursos, se
ampliaron los términos para interponerlos y se redujeron los períodos para resolverlos.
También se instauró la figura del silencio administrativo positivo (fortalecida con el
reciente Código Tributario), de tal forma que si la administración no resuelve
oportunamente el contribuyente gana el caso. Además se han reducido y uniformado los
tiempos de prescripción, favoreciendo al contribuyente al disminuir el tiempo de que
dispone la administración para cobrar la deuda y ampliar el plazo con que cuenta dicho
contribuyente para hacer efectiva la devolución de su pago indebido (Ver anexo II.B,
Prescripción, en la página -4-).
c. Regímenes especiales
La reforma 1997 restringió varias de las ventajas fiscales ofrecidas en la reforma 1990, sin
embargo, la ausencia de una política de incentivos a la inversión causa a través del tiempo
el descontrolado crecimiento de los privilegios fiscales, que repuntó en el ajuste 2003. La
LEF pretendió restringir las exoneraciones pero sus posteriores reformas las volvieron a
extender, dejando vigentes nuevas ventajas a múltiples sectores, ampliando entre los
beneficiados a nuevos sectores productivos, a los residentes rentistas, las importaciones
estatales e instituciones religiosas, y eliminando los incentivos al arte. Como consecuencia:
“Mientras el país no disponga de una política de exoneraciones fiscales que en cada una
de las actividades y sectores de la vida socioeconómica regule y armonice la adecuada
aplicación de estas medidas de estímulo tributario, los contribuyentes permanecerán al
vaivén de la anarquía e inequidad ocasionadas por el otorgamiento discrecional de
exenciones `a quien sepa llegar primero´”32 (Ver anexos I.B, Exoneraciones contenidas en
30
A través del artículo 20 de la Ley No. 192, Ley de Reforma Parcial a la Constitución Política de la República de Nicaragua, que afirma “...II. ...La
legislación tributaria continuará vigente con las modificaciones establecidas en las siguientes reformas”.
Artículo 114 Cn. “Corresponde exclusivamente y de forma indelegable a la Asamblea Nacional la potestad para crear, aprobar, modificar o suprimir
tributos…”. Este artículo se relaciona con el artículo 138 de la misma fuente que dispone en su inciso 27: “Son atribuciones de la Asamblea
Nacional…crear, aprobar, modificar o suprimir tributos, y aprobar los planes de arbitrios municipales”.
32
Báez Cortés, T. y J.F. Las Tentaciones del Poder. Legalidad y Tributación. Página 65.
31
leyes posteriores a la Ley de Equidad Fiscal, en la página -3-, y II.C, Regímenes
especiales, en la página -4-).
2. CAMBIOS EN LOS PRINCIPALES IMPUESTOS
a. Impuesto sobre la Renta, IR
(Ver anexo II.D, Impuesto sobre la Renta, IR, en la página -6-)
Período fiscal. La reforma 1997 amplía las opciones del contribuyente respecto al período
fiscal en el que va a tributar, instaurando un período especial adicional al normal
establecido por la reforma 1990. Esta facilidad de pago según el momento del año, a
conveniencia y elección del contribuyente previa consulta, mejora con la reforma 2003 que
amplía a tres los períodos especiales.
Dividendos. Desde 1990 se liberaron del IR los dividendos distribuidos por una sociedad
que tributa este impuesto si su receptor estaba domiciliado en el país, pese a que obligaba
al beneficiario de domicilio extranjero al pago del 5% por este concepto. En 1997 se
elimina la distinción a razón del domicilio, de tal manera que se libera a todo socio
receptor de dividendos distribuidos por una sociedad que haya tributado el IR. El resultado
es que la base imponible del contribuyente persona natural no considera dichos dividendos,
que quedan exclusivamente gravados en la sociedad. Así por ejemplo, una empresa que
gana C$1 millón paga por el 30% de IR C$300 mil, pero cuando reparte dividendos –
C$700 mil de ganancia después de impuestos–, considerando el supuesto que tuviese 7
socios, cada uno recibiría C$100 mil por los que no va a tributar.
La reforma 2003 mantuvo este criterio de protección al capital, argumentando que su
pretensión ha sido evitar la doble tributación33 que se produciría al gravar en cabeza del
socio una fuente de renta que ya fue gravada en manos de la sociedad. El fundamento
aludido es falso debido a que la doble tributación se produce al gravar al mismo
contribuyente por igual hecho imponible, sin embargo aquí concurren dos personas
distintas, la persona jurídica de la sociedad y la persona natural del socio, por lo cual
gravar los dividendos en cabeza del socio no generaría doble tributación. Esta
inconsistencia se ha venido arrastrando por quince años de historia fiscal, minando la base
imponible del impuesto, reduciendo su recaudación y distorsionando el principio de
equidad fiscal, al dejar exento al capital, generalmente ostentado por sectores sociales con
mejores condiciones económicas, mientras la carga está afectando más duramente al
asalariado a través de retenciones34. Efectivamente el 60% de la recaudación del IR
proviene de las rentas del trabajo35, mientras las rentas del capital aportan el 40% del
33
La doble tributación proviene de la percepción de impuestos similares al mismo contribuyente por un mismo hecho generador, igual materia imponible
y período de tiempo. La tendencia moderna mundial la corrige por medio de acuerdos internacionales.
34
Los asalariados conforman el 49% del total de ocupados (Avendaño, N. “La Economía de Nicaragua: Evaluación 2006 y Pronóstico 2007”, en
Nicaragua: Informe Económico Agosto 2006. Página 17). No es posible que la mitad de la fuerza laboral esté soportando la mayoría de la carga.
35
Respecto a las rentas del trabajo debe señalarse que en Latinoamérica el 73% de la recaudación directa proviene del IR societario (a diferencia de los
países que conforman la Organización de Cooperación y Desarrollo Económicos, OCDE, donde el mismo porcentaje proviene de personas naturales),
y en el particular de Nicaragua la gran mayoría del IR societario proviene de la industria fiscal.
impuesto. Jeffrey Sachs lo explica así “… En América Latina, los impuestos al ingreso
personal rinden poco36 y casi todos los ingresos recaudados por éste concepto provienen
de los trabajadores asalariados. Las élites no pagan lo que les corresponde. Esta podría
ser la principal enfermedad económica y política de la región”37. Esta es una de las grandes
injusticias del sistema.
Ingresos no gravables. La reforma 1997 libera los premios de la lotería nacional e
instituciones benéficas constituyendo un retroceso en cuanto a la reforma 1990 que
gravaba los primeros y segundos premios; el ajuste 2003 restringe la amplitud de la
reforma 1997, estableciendo el monto de los premios que estarán liberados. En general los
ingresos no gravables están moderados en la reforma 1990, 1997 los amplía y 2003
restringe sus límites marcando un avance al respecto. Un beneficio primordial instaurado
por la reforma 2003 es la liberación de aguinaldos.
Exoneraciones. Las liberaciones del IR ascienden con el ajuste 2003. El resultado es una
imposición a la renta “porosa”, es decir, plagada de agujeros fiscales que filtran sus bases
excluyendo a los sectores de mayor dinamismo en la economía y minan el potencial
recaudatorio del impuesto. Precisamente la exención de la imposición a la renta es el
incentivo promocional por excelencia38.
Deducciones. Se restringen desde 1997 con énfasis en 2003. Debe destacarse, sin embargo
que la reforma 1997 dispuso la deducción de impuestos distintos al IR, criterio mantenido
en la reforma 2003 que disminuye en gran proporción la renta gravable. La reforma 1997
dispone que el contribuyente puede deducir los gastos por bienes adquiridos para generar
la renta gravable, la reforma 2003 beneficia aún más al contribuyente permitiéndole
además deducir el costo de los servicios necesarios para producir la ganancia. Las
abundantes deducciones que todavía subyacen disminuyen la productividad39 del impuesto
ocasionando que la renta efectiva sea un tercio de la renta nominal. Muchas empresas
inflan sus costos y gastos deducibles para evadir el IR, de tal manera que solamente un 6%
de su renta bruta constituye renta neta, mientras el 94% se deduce de la base imponible.
Debe distinguirse además que la ausencia de deducciones personales a razón de la unidad
familiar del contribuyente40, mientras es permitido a las personas jurídicas descontar de la
renta bruta los costos y gastos incurridos para producirla, es un rasgo de inequidad que se
arrastra desde 1990. Un aspecto positivo que marcó la reforma 2003, sin embargo, es que
Vito Tanzi argumenta que el IR de personas naturales ha fracasado en la mayoría de los países pobres, que apenas recaudan 2% del PIB por este
concepto, mientras el mismo aporta más de 11% en países desarrollados (Tanzi, V., citado en Báez Cortés, T. y J.F. Todo sobre Impuestos en
Nicaragua. Sexta edición. Página 21).
36
Por ejemplo, mientras en Estados Unidos el estrato poblacional más rico paga el 30% de su ingreso en IR, en América Latina este mismo sector entera
tan sólo el 8% de su ganancia. (Acevedo Vogel, A.J. Op. Cit. Página 27).
37
Sachs, 1991, citado en Acevedo Vogel, A.J. Op. Cit. Página 90.
38
Guatemala y Nicaragua otorgan más del doble del promedio latinoamericano de exención de este impuesto, el cual es de 2.1 veces el PIB per cápita
regional.
39
La productividad es la recaudación real del impuesto como porcentaje de su potencial.
40
Contrario al sistema nicaragüense, en El Salvador se permite a las personas naturales domiciliadas deducir hasta C$5mil por gastos médicos y otros
C$5mil por colegiaturas o gastos escolares de hijos no mayores de 25 años.
se permite la deducción de la contribución al seguro social a personas naturales al calcular
la renta neta imponible41.
Depreciación acelerada. La reforma 1990 no contemplaba este beneficio; el ajuste 1997
otorga el beneficio a cualquier contribuyente; el ajuste 2003 marcó un avance al limitar el
método sólo a exportadores.
Tarifa progresiva. La mayor debilidad del impuesto a la renta personal es la obsolescencia
de la tarifa progresiva, no actualizada desde 1997, lo cual causa arrastre fiscal. De lo
anterior resulta que efectivamente las recaudaciones estén aumentando por este impuesto42,
pero en gran medida este incremento se debe a la inflación anual y no a su mejor ejecución.
El monto mínimo no imponible de personas naturales se duplicó desde la reforma 1997,
aunque resulta ser muy bajo en la actualidad. También el ajuste 1997 determinó la
ampliación de un estrato en la tabla progresiva según la cual tributan las personas naturales.
Declaración. La reforma 2003 se destaca respecto a la simplificación de formularios. La
letra de las reformas 1990 y 1997 permitía presentar declaraciones ante el sistema bancario,
lo cual nunca se realizó en la práctica; por su parte el ajuste 2003 determina que las
declaraciones únicamente podrán presentarse ante la DGI. A pesar de lo anterior, nótese que
los formularios deben actualizarse por razones de obsolescencia técnica.
Retenciones y anticipos. El régimen de retención en la fuente se reestructura con la reforma
1990, aumentando sus porcentajes desde 1997 y sobre todo en 2003. En particular llama la
atención el aumento de la retención a los servicios profesionales brindados por personas
naturales, cuya alícuota ascendió desde 4% para 1990, a 5% para 1997, hasta 10% en 2003.
Por su parte, el ajuste 2003 perfecciona el régimen de anticipos, obligando a las personas
jurídicas a adelantar 1% de sus ingresos brutos a cuenta del IR anual. Ambos mecanismos
procuran acortar los plazos para enterar el pago de tributos y permiten, a los contribuyentes,
cumplir con sus obligaciones tributarias periódicamente de modo que no se sientan
agobiados con una enorme liquidación de impuestos al final del año fiscal, y a la
administración, nutrirse constantemente de ingresos por la potenciación de la recaudación.
Son medidas que obedecen al efecto Tanzi “… mediante el cual se demuestra cómo en
períodos inflacionarios la captación real de impuestos resulta erosionada al producirse una
pérdida de valor recaudatorio por la brecha entre el nacimiento de la obligación tributaria
y el momento de su pago efectivo…”43. El resultado ha sido el ingreso del 15% de este
impuesto a través de las declaraciones juradas anuales, mientras 85% de la recaudación entra
a las arcas fiscales a través del sistema de anticipos y retenciones en la fuente.
IR mínimo. Desde la reforma 1990 nace el Pago Mínimo del IR y sus excepciones, obligando
a cancelar dicho impuesto incluso a quienes presenten pérdidas en sus operaciones. Las
reformas 1990 y 1997 buscaban gravar la tenencia de la tierra con cargo al IR, sin embargo
41
Cosa que no ocurre en Costa Rica y Honduras, donde la deducción no es permitida.
Por ejemplo, entre 2002 y el primer semestre de 2005 el aumento del 94% de la recaudación provenía del IR.
43
Báez Cortés, T. y J.F. Todo sobre Impuestos en Nicaragua. Sexta edición. Página 18.
42
el impuesto competía con el IBI por lo que desgastaba la autonomía financiera municipal.
Otras causas por las que el régimen no se materializó en la reforma 1997 fueron: que se
limitó al sector agropecuario y contribuyentes sin contabilidad legal y permitió acreditar el
saldo a favor contra el IR de futuros años. El ajuste 2003, tratando de compensar la debilidad
del IR y aumentar su recaudación, perfeccionó el sistema de pago mínimo y marcó un
avance al definir un entero del 1% en concepto de IR por los activos totales, con la tasa
diferenciada del 0.6% para las entidades financieras44. Consiste en un mecanismo que alivia
el problema de la evasión generado por la declaración empresarial fraudulenta de pérdidas.
Este entero no es un nuevo tributo, sin embargo su régimen jurídico es vulnerable de ser
declarado inconstitucional por haberse confeccionado como modalidad del impuesto a la
ganancia y contradictoriamente gravar los activos, que técnicamente no son ganancia,
debiendo haberse estructurado como un gravamen aparte del IR45.
b. Impuesto al Valor Agregado, IVA (antes Impuesto General al Valor, IGV)
(Ver anexo II.E, Impuesto al Valor Agregado, IGV/IVA, en la página -10-)
Ampliación de la base. La reforma tributaria 2003 moderniza el sistema, introduciendo los
siguientes avances: cambia la nomenclatura, adoptando el método del valor agregado,
ensancha la base imponible al gravar todos los servicios además de los bienes, generaliza la
tasa del 15% eliminando las tasas diferenciadas, y extiende el derecho de acreditación al
admitir en su base a los servicios e internación.
Tasa 0%. La reforma 1997 instaura la tasa 0% y el mecanismo de compra de facturas para hacer
uso del derecho de acreditación. Según el tributarista Juan Carlos Gómez Sabaini, la tasa 0% “…
constituye el principal problema técnico con efectos negativos sobre la economía y en la
administración del tributo”46. El tratamiento de tasa 0% obliga a la devolución del IVA pagado
por los insumos de un bien exento, implicando que la administración invierta cuantiosas sumas
en el control del crédito fiscal y en verificar la legitimidad de las devoluciones de impuestos. El
sistema de tasa 0% a bienes de la canasta básica favorece a un reducido número de empresas
pudientes, dejando fuera a los sectores más pobres que, por lo general, se concentran en el sector
informal excluido de la cadena de acreditación del impuesto.
En consideración a que este mecanismo erosiona la base del tributo y su potencial
recaudatorio, estimula el fraude fiscal y genera grandes gastos administrativos, por consejo
de la experiencia internacional la LEF redujo el uso de la tasa 0% exclusivamente para
exportaciones con el fin de mantener competitivos sus precios, de forma que los bienes de la
canasta básica anteriormente gravados a la tasa 0% quedaron exentos. Por su parte, el
régimen de operaciones liberadas del 2003 no permite a los productores o comercializadores
de los bienes exentos solicitar acreditación ni devolución del IVA pagado en insumos, por lo
que tales sujetos lo trasladan al comprador incorporándolo en el precio del bien, y por ende
encareciéndolo. Es decir que esta medida eleva los precios para el consumidor final pero
44
En Costa Rica se instauró en 1995, en Guatemala en 1998, en Honduras en 2003 y en Panamá en 2005.
Por esta misma causa fue declarado inconstitucional en Costa Rica para 1995 y en Guatemala para 1998.
46
Gómez Sabaini, J.C. “Honduras: Hacia un Sistema Tributario más Transparente y Diversificado”, en Recaudar para Crecer. Bases para la Reforma
Tributaria en Centroamérica. Página 204.
45
garantiza la transparencia y mayor recaudación del fisco (Ver anexo II.F, Tratamiento a
bienes y servicios por el IGV/IVA, en sus numerales F. 1, Canasta básica, y F.2, Otros
bienes y servicios, en las páginas -10- y -11-).
Exoneraciones. La reforma 1997 formalmente racionalizó las exoneraciones concentrándolas
por lo general en beneficios a las enajenaciones locales, y entre 1998 y 2001 el gobierno
inició un proceso paulatino de otorgamiento de nuevas exenciones que fue ampliado con la
reforma 2003, liberando importaciones y compras locales de distintos bienes.
Acreditación. El mecanismo permite desde la reforma 1990 enterar al fisco la diferencia
entre los créditos del contribuyente, por el IGV pagado en sus insumos, y sus débitos, por
el IGV cobrado en la transacción de su producto. A partir del ajuste 1997 no aplica la
acreditación por fracción anual. La reforma 1997 establece el plazo de 30 días para
efectuar la devolución, término que fue eliminado por la modificación impositiva 2003.
Régimen Simplificado. Para efectos del pago conjunto de IVA e IR, desde la reforma 1990
los pequeños contribuyentes pueden apegarse al régimen unificado de imposición por
Cuota Fija. En vista que no fueron estipulados normativamente los niveles de Cuota Fija a
través del Acuerdo Ministerial No. 22-200347, la DGI ha determinado discrecionalmente
más de 300 categorías que obligan al contribuyente a tributar según las cantidades que
comercialice, lo cual acentúa la subjetividad del sistema tributario48.
c. Impuesto Selectivo al Consumo, ISC (antes Impuesto Específico de Consumo, IEC)
(Ver anexo II.G, Impuesto Selectivo al Consumo, IEC/ISC, en la página -12-)
Nomenclatura. El ajuste 1990 llamó al tributo Impuesto Selectivo de Consumo, ISC, la
reforma 1997 Impuesto Específico de Consumo, IEC, y la reforma 2003 cambió su
nomenclatura a Impuesto Selectivo al Consumo, ISC.
ISC conglobado. El ISC conglobado se aplica a todos los bienes de la industria fiscal en la
reforma 1990, en el ajuste 1997 aplica únicamente a los derivados del petróleo y en la
reforma 2003 recae sobre los derivados del petróleo y el azúcar. La aplicación de un
impuesto único o conglobado impide gravar al producto con otro tributo local.
Ad valorem vs. específico. Desde 1990 aplicó el impuesto de forma ad valorem a los
derivados del petróleo y la reforma 2003 lo transforma en específico. El sistema ad valorem
era más beneficioso para el fisco por causar mayor elasticidad de la recaudación al
incorporar ajustes por inflación.
47
48
Régimen Especial para Contribuyentes por Cuota Fija, publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 174 del 12 de septiembre de 2003.
“Este sistema llamado de Cuota Fija es el actualmente aplicado en el país y alcanza a las personas naturales cuyo valor de ventas o prestación de
servicios es inferior a una suma fija que periódicamente determina la DGI. Pero lo que no resulta usual es el hecho de que hayan determinado más de
300 niveles de cuotas fijas distintas según el monto de ventas del contribuyente, lo que da una idea acerca del grado de discrecionalidad que tiene el
organismo administrador en esta materia” (Gómez Sabaini, J.C. Nicaragua: Desafíos para la Modernización del Sistema Tributario. Página 33 del
Capítulo II).
Alícuotas. Siguiendo la tendencia de la región centroamericana de reducir el número de
bienes y servicios gravados por este impuesto, casi exclusivamente a la industria fiscal, con
la reforma 1997 se inicia en nuestro país una notoria desgravación del impuesto, que repunta
con el ajuste 2003.
Base imponible. En la enajenación se va ampliando gradualmente a través del tiempo.
Acreditación. Los ajustes van modernizando el método.
Exoneraciones. Se han ido ampliando desde la reforma 1997, con énfasis en el ajuste 2003.
Obligaciones. La reforma 2003 amplía los deberes de los sujetos implicados en el impuesto.
Distribución. El ajuste 2003 establece la repartición municipal de la recaudación por el
ISC que grava el azúcar, factor negativo por formular asignaciones financieras extra
presupuestarias.
d. Impuestos municipales
(Ver anexo II.H, Impuestos municipales, en la página -13-)
Aunque no es interés de mi análisis el ámbito municipal, de la comparación de lo estatuido en
las distintas reformas tributarias, que por lo general redefinen tributos nacionales, extraje los
siguientes datos representativos que claramente dejan entrever la poca incidencia que los
ajustes han tenido al respecto, excluyendo prácticamente a las alcaldías de sus alcances.
En la reforma 1990 evolucionó el Impuesto al Patrimonio Neto49 pasando a conformar el
Impuesto sobre Bienes Inmuebles, IBI50. Este ajuste determina la modernización del impuesto,
regulándolo con mayor precisión, cambiando los plazos de entero y ampliando los casos de
exoneración. Desde 1992 se trató de remediar la falta de actualización de los planes de
arbitrios mediante la traslación de impuestos nacionales, como el de rodamiento y el de
bienes inmuebles, a la administración municipal. Sin embargo, y pese a que la gestión de
los impuestos patrimoniales ha pasado al control local, dotando de autonomía a los
municipios en cuanto al manejo de sus ingresos tributarios, aún persisten debilidades que
demoran su descentralización. En 1997 se actualizó el Plan de Arbitrios del Municipio de
Managua51, modernización que generalmente consistió en aumentar exoneraciones, sin
embargo no tocó el Plan de Arbitrios Municipal52 que aplica a los restantes municipios en
la misma medida. Lo anterior tuvo trascendencias fiscales que serán analizadas en el
49
El Decreto No. 1251, Ley del Impuesto sobre el Patrimonio Neto, publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 107 del 11 de mayo de 1983, creó el
impuesto que gravaba el patrimonio neto poseído al 30 de junio de cada año, tanto en Nicaragua como en el extranjero. Consideraba patrimonio neto a
la diferencia resultante entre el activo mobiliario e inmobiliario, obligando a declarar a los sujetos pasivos con activo superior a C$15 mil aunque su
patrimonio fuere menor. El impuesto se cancelaba aplicando tarifa progresiva de cuatro estratos. Establecía anticipos o cuotas periódicas, debiendo
quedar pagado el total del impuesto a más tardar el 30 de septiembre, y otorgaba crédito contra impuesto hasta por 100% a las sumas pagadas por
Impuestos sobre Bienes Inmuebles. Este impuesto es derogado durante la reforma 1990 por el Decreto No. 17-92 publicado en El Nuevo Diario del 1
de marzo de 1992.
50
Previamente establecido en ambos Planes de Arbitrios, posteriormente evoluciona al Decreto No. 3-95 publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 21
del 31 de enero de 1995.
51
Decreto No. 10-91 publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 30 del 12 de febrero de 1991.
52
Decreto No. 455 publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 144 del 31 de julio de 1989.
próximo Capítulo. Por su parte, la obsolescencia de los catastros ocasiona que la
recaudación efectiva del IBI sea un tercio de su potencial, al determinar el valor de la
propiedad y consecuente monto imponible sobre cuantías desfasadas.
El ajuste 1997 además reduce la alícuota del Impuesto sobre Ingresos Brutos, IMI, amplía
sus exoneraciones y subraya que la potestad tributaria municipal está delegada
exclusivamente a la Asamblea Nacional. Ninguna de las tres reformas corrigió la doble
tributación que subyace al aplicar el IMI en la esfera local a ingresos brutos que en lo
posterior serán gravados en el ámbito nacional por el IR, de tal forma que un mismo hecho
generador resulta afectado por dos impuestos diferentes. El ajuste 2003, en particular, no
tuvo ninguna incidencia respecto a los impuestos municipales, lo cual conforma una de las
principales problemáticas actuales: las alcaldías siguen siendo olvidadas por las reformas
tributarias, sólo tomadas en cuenta a la hora de incluir los tributos municipales en las
crecientes exoneraciones. Siguen ausentes los incentivos a la eficiente utilización de los
recursos transferidos, la transmisión simultánea de responsabilidades de gasto público al
traspaso de recursos, y un marco institucional que regule la interacción entre los distintos
niveles intergubernamentales.
e. Impuesto de Timbres Fiscales, ITF
(Ver anexo II.I, Tratamientos a documentos por el ITF, en la página -14-)
Desde el ajuste 1997 se exoneran múltiples documentos del pago de ITF, de tal forma que
las bases del impuesto se van reduciendo.
f. Arancel Temporal de Protección, ATP
(Ver anexo II.J, Arancel Temporal de Protección, ATP, en la página -14-)
La reforma 1997 convierte la gravación de ITF sobre la póliza de importación o formulario
aduanero en ATP de 5% sobre el valor CIF de importación de bienes. Además establece
tasas diferenciadas para los bienes no comprendidos en la industria fiscal en concepto del
mismo ATP, agregó exoneraciones al arancel y define el calendario de desgravación que lo
elimina al 2001, razón por la que no aplica en el ajuste 2003.
g. Derechos Arancelarios a la Importación, DAI
(Ver anexo II.K, Derechos Arancelarios a la Importación, DAI, en la página -14-)
Las exoneraciones van incrementando desde el ajuste 1997. La reforma 2003 restringe los
sujetos exonerados pero añade la liberación a sus enajenaciones, además de su
importación. Como consecuencia, la importación del petróleo, los combustibles y
lubricantes, así como los bienes de capital para el sector agropecuario, están casi
exonerados de este impuesto en su totalidad. El ajuste 2003 prácticamente no altera el DAI
en lo absoluto.
CAPÍTULO II
CARACTERÍSTICAS DEL SISTEMA
TRIBUTARIO DE NICARAGUA
Ámbito nacional
Capítulo II
Estructura
Ámbito municipal
Seguridad Social
Baja presión tributaria
Déficit fiscal
Pocos tributos y énfasis en la imposición
Evolución de las
reformas
Escasos contribuyentes
Desigualdad en la distribución del ingreso
Características
del sistema
tributario
nicaragüense
Regresividad
Evasión fiscal
Escasa capacidad de gestión
Código Tributario
Discrecionalidad
Inconstitucionalidades relevantes
Marco jurídico
Reglamentos que trascienden leyes
Irregularidad técnica
Beneficios fiscales
Impacto tributario del Tratado de Libre Comercio entre Estados Unidos,
Centroamérica y República Dominicana
CAPÍTULO II
CARACTERÍSTICAS DEL SISTEMA TRIBUTARIO DE NICARAGUA
Esta sección de la presente tesis explica la situación económica nicaragüense, determinante del horizonte
actual que detallaré en relación a la materia tributaria, y precisa las implicancias impositivas del acuerdo
comercial con Estados Unidos, además de los respectivos desafíos de la inserción internacional.
A. MACROECONOMÍA
Nicaragua es una economía en recesión con tasas de crecimiento que promedian 4.5% entre 1994
y 2005, porcentaje ligeramente superior al índice de incremento poblacional de 3%. Esta tendencia
sigue siendo insuficiente y basada primordialmente en el comportamiento de las exportaciones.
Nuestro país concentra el 55% de la población en extrema pobreza de Centroamérica, con índices
de pobreza correspondientes al 44.1% de sus ciudadanos y al 13.6% de su sociedad al medir la
extrema pobreza. El 80% de la población se sustenta con menos de US$2 al día. Del total de
ocupados, 68.5% no tiene capacidad de adquirir la canasta básica de consumo, y 25.7% gana
menos del salario mínimo real. La tasa de desempleo es alta, equivalente a 25.3% de la Población
Económicamente Activa, PEA, y el analfabetismo está presente en uno de cada tres nicaragüenses.
El país vivió la más dramática experiencia hiperinflacionaria de Latinoamérica desde 1988, con
niveles que superaron los 5 dígitos, requiriendo años de control financiero y ayuda externa para
ubicar la inflación en 11.3% para el 200653. Tenemos los mayores déficit comercial y fiscal de
América Latina, a como puede observarse en el siguiente gráfico.
CENTROAMÉRICA: DÉFICIT FISCAL Y DE BALANZA DE PAGOS
COMO PORCENTAJE DEL PIB
13.7
5.6
3.6
1.4
1.6
5.8
5
1.3
Costa Rica El Salv ador Guatemala
5.3
2.8
Honduras
Déficit fiscal
Déficit cuenta corriente
Nicaragua
Fuente: Elaboración propia con base en datos del FMI y CEPAL citados en La Reforma Tributaria. Una Reforma para el Desarrollo.
53
Lo que nos cataloga entre los índices normales de inflación, al hacer comparaciones con Honduras (8.8%), Guatemala (9.2%) y Costa Rica (13.1%).
El endeudamiento ha sido el obstáculo más grande para el desarrollo. A inicios de 2004 Nicaragua
alcanzó el punto de culminación de la iniciativa HIPIC54, que resultó ser la mayor fuente de
recursos del país en los últimos años. Es el único país de Centroamérica en donde la deuda interna
es mayor que la externa (75% del total). La situación es de alto riesgo por el saldo actual de la
emisión de Certificados Negociables de Inversión del Banco Central, CENI´s55, que generan
C$350 millones en intereses anuales por los que no pagan impuestos. También es alarmante la
dependencia económica en la cooperación internacional, que aporta 3.4% del Producto Interno
Bruto, PIB56, con lo que alivia dos tercios del déficit fiscal. Algunos indicadores –según datos del
nuevo cálculo del PIB con base en 1994, que incrementa en un 70% el nivel del índice subvaluado
de 1980– presentes en el siguiente cuadro ilustran la vulnerabilidad económica nacional.
Indicadores Macroeconómicos
Concepto
1995
2000
PIB (tasas de crecimiento % anual)
5.9
4.1
PIB per cápita (% crecimiento anual)
4.1
2.4
Inflación nacional (%)
11.1
6.5
Déficit (-) balanza de pagos (% del PIB)
-22.6
-21.3
Déficit fiscal (% del PIB)
-5.2
-8.5
Saldo de la deuda externa (tasa de variación anual)
-12.4
1.7
Tasa de desempleo global (% de la PEA)
28.7
21.9
2005
4
6.4
9.6
-16.3
-5.1
-0.8
25.1
2006
3
5.9
11.3
-13.7
-5.3
-16.2
25.3
Proyecciones 2007
4
--7
12
4.5
--24.7
Fuente: Elaboración propia con base en Avendaño, N. Nicaragua: Informe Económico Agosto 2006.
Nota: Los espacios vacíos en el cuadro, en relación a las proyecciones del 2007, se deben a que el autor no
asumió consideraciones al respecto por lo cual no se cuenta con dicha información.
B. CARACTERÍSTICAS DEL SISTEMA TRIBUTARIO NACIONAL
A continuación se diagnostica el sistema tributario de nuestro país, puntualizando sus principales
deficiencias.
1. BAJA PRESIÓN TRIBUTARIA
La presión tributaria es la proporción del PIB destinada al pago de tributos. El PIB corregido
en 1994 arrojó resultados nacionales de carga tributaria del gobierno central correspondientes
a niveles de 16.6% para el 2005 y 16.4% para el 200657, pronosticando una presión impositiva
de 16.7% para el 2007. Estos índices superan el promedio de América Central58.
El gráfico subsiguiente, demuestra que somos el país de Centroamérica donde se pagan más
impuestos en relación al PIB, sin embargo tales índices de carga aún no llenan las expectativas
54
El Banco Mundial y el Fondo Monetario Internacional impulsaron la Iniciativa para Países Pobres Altamente Endeudados (HIPIC por sus siglas en inglés,
Highly Indebted Poor Countries) puesta en marcha en 1996, con el objetivo de reducir la deuda externa en los países con ingreso per cápita menor a
US$885, donde el alivio de la misma sea insostenible a través de mecanismos tradicionales. En septiembre de 1999 Nicaragua es elegida para formar parte
de la iniciativa HIPIC que le permitió reducir su deuda externa en 84%. El objetivo era destinar los recursos liberados al financiamiento de proyectos y
programas de la Estrategia Reforzada de Crecimiento Económico y Reducción de la Pobreza (ERCERP) y los Planes Nacionales de Desarrollo (PND); sin
embargo, se ha desviado la mayor parte de su alivio al pago de la deuda interna, impidiendo al sector público invertir en capital humano.
55
Instrumentos financieros creados para dar liquidez al sistema debido a la quiebra fraudulenta de los bancos en 2000, que se dejaron de emitir en julio
de 2003.
56
El PIB corresponde actualmente a C$93,569 millones y se pronostica para el 2007 su ascenso a C$104,739 millones.
57
Según el Consejo Monetario Centroamericano, CMCA, es de 17.3% si se incorpora la presión fiscal a nivel municipal y de la Seguridad Social.
58
La presión tributaria de América Latina en los últimos quince años, a diferencia de Estados Unidos (28%) y Europa (42%), ha oscilado entre 20% y
21%, reportándose en 17% para el 2004 y 14% en la actualidad. También los países de la región centroamericana tributan por debajo de su capacidad
contributiva, con un promedio actual de carga del 15%.
y necesidades del sistema tributario. Por tal razón habrá que amplificar la carga a través de la
nueva reforma tributaria, lo cual no debe significar aumento en las alícuotas de los impuestos
sino ampliación de la base de contribuyentes.
PRESIÓN TRIBUTARIA DE CENTROAMÉRICA
1990 – 2003 COMO PORCENTAJE DEL PIB
18
16
14
12
10
8
6
4
2
0
1990
Costa Rica
El Salvador
1995
Guatemala
2000
Honduras
2003
Nicaragua
Centroamerica
Fuente: Elaboración propia con en base en Agosín, M. y otros. “Panorama Tributario de los Países Centroamericanos y Opciones de Reforma”, en
Recaudar para Crecer. Bases para la Reforma Tributaria en Centroamérica.
2. DÉFICIT FISCAL
Los ingresos tributarios de Nicaragua corresponden a 16.4% del PIB, mientras el gasto público
equivale a 23% del mismo. Es verdad que la recaudación nacional asciende al paso del tiempo,
pero la causa de este factor no es precisamente la mayor calidad en la percepción tributaria sino
la inflación promedio del 11.3% que encarece los productos y servicios y, por ende, desliza los
cobros de impuestos al consumo sobre los mismos. Los bajos índices recaudatorios59 son
insuficientes para cubrir las erogaciones públicas, lo cual genera el déficit fiscal más alto de la
región centroamericana y de Latinoamérica, equivalente al 5.3% del PIB.
59
“El economista Adolfo Acevedo destacó las discrepancias que existen en el mismo Gobierno para reportar los niveles de recaudación. Destacó que
mientras Hacienda reportó ingresos por C$3,887 millones, el Sistema Integrado de Gestión Financiera Administrativa (SIGFA) destaca que fueron de
C$4,068 millones” (Moncada, M. ¨Recaudaciones tributarias en alza¨. La Prensa. Managua, 4 de mayo de 2006). Tales divergencias resultan de la
estratagema de estructurar el Presupuesto General de la República en base a un nivel de recaudación menor al que realmente se espera, con el fin de
otorgar partidas presupuestarias más reducidas según tal monto recortado y manejar un saldo adicional que no deba ser presupuestado y pueda al final
del período reportarse como ´sobre recaudación´. A manera de ejemplo, en la reciente reforma presupuestaria presentada el 31 de julio de 2006, “…el
Ejecutivo confiesa y admite que en sobre cumplimiento de las metas de recaudación a esa fecha, sólo en lo referido a ingresos tributarios, incorpora
C$707 millones adicionales” (Comisión de Asuntos Económicos, Finanzas y Presupuesto de la Asamblea Nacional. Dictamen del proyecto de Ley de
Reformas a la Ley No. 562, Código Tributario de la República de Nicaragua. Página 5).
3. ÉNFASIS EN LA IMPOSICIÓN INDIRECTA
Los impuestos directos afectan sin intermediación la capacidad contributiva del agente
económico, medida por su riqueza o ingreso. Son progresivos debido a que imponen una carga
relativa mayor a los estratos que concentran el ingreso. Los impuestos indirectos gravan la
capacidad contributiva del sujeto pasivo a través del consumo, es decir, al recaer sobre el gasto
en bienes, servicios y transacciones económicas. Son regresivos ya que afectan relativamente
más a los sectores de menores ingresos, que destinan a su gasto de consumo una proporción
mucho mayor de su ingreso60.
En Nicaragua los sectores pobres gastan mayor proporción de su ingreso en satisfacer
necesidades de consumo que los grupos de altos ingresos. El 60% de los estratos más pobres
de la población declaran consumos que exceden su ingreso, lo cual provoca que los
gravámenes ligados a dichos gastos, de naturaleza regresiva, tengan mayor peso recaudatorio
que la imposición al ingreso. La mayor aportación de la imposición indirecta en la presión
tributaria61 también es ocasionada por la facilidad y rapidez en su recaudación.
Del promedio de 1998 al 2003, el IVA aportó el 40% de la recaudación62 (54% por importación
y 46% por consumo local), el ISC el 30% (91% por la industria fiscal –67% dado por los
derivados del petróleo, 13% por las bebidas alcohólica, 6% por el tabaco y 5% por aguas
gaseosas–)63, el IR el 17%64 (tres cuartos a consecuencia de las retenciones en la fuente de
asalariados y grandes contribuyentes), los tributos a la importación el 10%65 y otros
gravámenes el restante 3%.
Los siguientes gráficos demuestran la evolución en la participación recaudatoria de cada
impuesto durante una década, desde 1994 hasta 2004.
60
El impacto del IVA sobre la distribución del ingreso es regresivo por ser un impuesto trasladado al consumidor final. El ISC también es regresivo, con
énfasis en el ISC a las bebidas gaseosas, los cigarrillos y los derivados del petróleo, por gravar consumos que representan una mayor proporción del
ingreso de sectores de más bajos recursos. Por su parte, los impuestos al comercio exterior también son regresivos dado a que encarecen el producto
ofrecido al último destinatario.
61
En América Latina los impuestos indirectos aportan el 75% de la recaudación (de los cuales dos tercios proviene del IVA) mientras el restante 25%
emana de los directos. Los mismos valores se repiten en Centroamérica, donde la imposición indirecta aporta el 76% de los ingresos tributarios (43%
en concepto de IVA) mientras los impuestos directos recaudan 24%.
62
El IVA es hoy la principal fuente recaudatoria de Centroamérica.
63
Nicaragua es el país donde el ISC recauda más. Existen dos conjuntos de bienes gravados por este impuesto: 1) El primer grupo está constituido por
950 bienes generalmente importados que no generan más que 0.3% del PIB, cuya gravación opera como un arancel adicional que protege a los bienes
sustitutos producidos en el país, y 2) El otro grupo está conformado por bienes de la industria fiscal (derivados del petróleo, bebidas alcohólicas,
bebidas gaseosas y tabacos) que aportan aproximadamente 3.4% del PIB por impuestos varios.
64
Porcentaje muy cercano a la tendencia de América Latina, donde el IR aporta 20% de los ingresos tributarios, y Centroamérica, donde genera entre el
20% y 30% de la recaudación.
65
La baja participación recaudatoria de los aranceles es una tendencia en los países en desarrollo. En Latinoamérica aportan 4% de la recaudación y en
Centroamérica algo más del 10% (después de haber representado el 27% para 1990). En nuestro país, la derogación de ATP y la disminución
arancelaria ocasionó que, pese al crecimiento de las importaciones, la recaudación de los impuestos al comercio exterior se haya reducido pasando de
generar 14.2% de los ingresos tributarios en 1998 a 5.8% en el 2003.
EVOLUCIÓN DE LA ESTRUCTURA TRIBUTARIA DE NICARAGUA EN UNA DECADA
Fuente: Elaboración propia con base en Gomez Sabaini, J.C. “Recaudar para Crecer: El Sistema Tributario de Nicaragua y sus
Perspectivas”.
Actualizando cifras al 2006, el gráfico consecutivo define la aportación de cada impuesto en el
PIB nacional.
NICARAGUA: ESTRUCTURA TRIBUTARIA AL 2006
Aportación por impuesto como porcentaje del
PIB
2.1
0.9
6.2
2.7
4.5
Importaciones
Renta
IG
V
Petróleo
Otros
Fuente: Elaboración propia con base en Avendaño, N. Nicaragua: Informe Económico Agosto 2006.
El predominio de los tributos indirectos sobre los directos, y el casi monopolio recaudatorio
del IVA importado y del ISC sobre los derivados del petróleo, evidencian la regresividad y
debilidad estructural del sistema, con efectos adversos sobre la equidad y progresividad
aportada por impuestos directos66. Al respecto, el planteamiento del especialista Vito Tanzi67
apunta a que los grupos de poder que concentran el ingreso, obstaculizan reformas fiscales que
puedan gravar con mayor intensidad sus intereses, por lo que no explotan los impuestos sobre
la renta y la propiedad y más bien presionan por elevar la proporción de los tributos al
consumo, especialmente del IVA.
4. ESCASOS CONTRIBUYENTES
El Director General de Ingresos determinó que a raíz del empadronamiento del registro de la
DGI, los 90 mil contribuyentes activos que se reportaban para el 2004, resultaron ser 45 mil
sujetos pasivos al 2005, mientras “existen en el país 110 mil contribuyentes que no están
pagando impuestos” 68.
La categoría de grandes contribuyentes está constituida por 280 empresas que reportan al fisco,
por retenciones efectuadas a sus compradores, el 75% de la recaudación nacional69. El rol de esta
categoría se invierte, pasando de ser grandes contribuyentes a ser grandes retenedores de
impuestos ajenos, es decir que los mismos no enteran al fisco tributos que ellos generan sino que
trasladan impuestos que han retenido de otros contribuyentes por las transacciones que realizan.
Los sectores económicos que más participan en la recaudación son el manufacturero y eléctrico,
que aportan 54% de los ingresos tributarios, mientras el agropecuario, minero y de la
construcción generan únicamente el 3%.
En la tributación específica del IR, los grandes contribuyentes proporcionan el 74% de la
recaudación. El 7% de las personas naturales genera 70% de los ingresos tributarios de su
categoría y 16% de las personas jurídicas aportan el 90% respectivo. La industria fiscal y los
asalariados sostienen la mayor parte de la recaudación, generando 4.3% del PIB. Respecto al
IVA, los grandes contribuyentes soportan casi el 76.6% de la aportación de este impuesto a
través del sector manufacturero, siendo los sectores agropecuario y de la construcción mínimos
contribuyentes del mismo. Este factor convierte al tributo en un gravamen sobre los sectores
industrial y comercial, distorsionando la estructura de precios en perjuicio del consumidor. La
mayor fuente recaudatoria del país está dada por la importancia del ISC sobre el petróleo y sus
derivados, pese a que es soportado por pocas empresas petroleras.
66
El IR es el único impuesto progresivo, que recientemente amenaza con convertirse en regresivo por gravar más sustancialmente a los asalariados que a
las empresas. La imposición a la renta de personas naturales, por su estructura de tasas marginales que aplican a diferentes tramos de ganancias
incrementando de manera gradual a medida que aumenta el ingreso, y el hecho de que normalmente el impuesto sea asumido por los propios
receptores de la renta, tiene carácter progresivo. Al contrario, la imposición a la renta de personas jurídicas tiene pequeños rasgos de regresividad por
ser trasladada a los consumidores.
67
Tanzi, V. La Política Tributaria en los Países en Desarrollo, citado en Acevedo Vogel, A.J. Op. Cit. Página 25.
68
Editorial La Prensa. ¨El pago de los impuestos¨. La Prensa. Managua, 16 de enero de 2004; y Guerrero, R. ¨Buscan fondos para registro del fisco¨. La
Prensa. Managua, 27 de octubre de 2005.
69
Gómez Sabaini, J.C. Nicaragua: Desafíos para la Modernización del Sistema Tributario. Páginas ii, 12 y 13 del Capítulo II.
Thompson y Garita (2005) determina que los grandes contribuyentes en el 2003 entregaron el 80% de recaudación en Nicaragua, 70% en Guatemala y
El Salvador, y 60% en Costa Rica. En la mayoría de los países latinoamericanos menos del 1% de los contribuyentes otorgan cerca del 75% de la
recaudación.
5. DESIGUALDAD EN LA DISTRIBUCIÓN DEL INGRESO
Actualmente se utiliza el indicador económico conocido como coeficiente de Gini para medir
los niveles de desigualdad en la distribución del ingreso, a través del ingreso per cápita
familiar y el soporte de la carga tributaria70. El índice de Gini de Nicaragua es de 0.5 antes de
impuestos y 0.69 después de impuestos, al examinar los efectos de la tributación sobre la
distribución del ingreso. Tal fenómeno evidencia la alta concentración en la repartición
nacional, la inequidad fiscal, desigualdad e injusticia social de Nicaragua. Nuestro índice de
Gini es el más alto de la región centroamericana y da pie a una de las mayores disparidades del
planeta en la distribución del ingreso.
Como resultado de la distribución inequitativa en la población, visible en el gráfico que
procede, el sector de menores recursos capta 3.64% del ingreso y el grupo más acaudalado
62.4%71. El 10% de la población más rica concentra el 40.5% de la riqueza72 y tiene alrededor
de 84 veces más recursos que el 10% más pobre de la población73. Estos datos comprueban la
evolución hacia una mayor concentración en la distribución del ingreso.
D IS T R IB U C IO N D EL IN G R ES O F A M IL IA R P ER C A P IT A P O R Q U IN T IL ES EN
N IC A R A G U A
Qu in til 1
4%
Quintil 2
7%
Qu intil 5
6 0%
Qu intil 3
1 1%
Quin til 4
18 %
Quin til 1
Quintil 2
Quintil 3
Quintil 4
Qu intil 5
Fuente: Acevedo Vogel, A.J. Acerca del Impacto Distributivo de las Reformas Tributarias más
Recientes. Pistas para una Propuesta de Reforma Tributaria Integral y Progresiva.
A consecuencia “… la concentración de la riqueza conduce a una situación en que las élites
dominantes prefieren financiar sus propios bienes y servicios, en vez de favorecer la creación
70
El índice fluctúa entre 0, situación que manifiesta una distribución igualitaria del ingreso en una sociedad, y 1, situación que refleja la máxima
concentración del ingreso en unos pocos hogares. Los valores de 0.3 aún muestran una distribución bastante equitativa, con frecuencia en los países
escandinavos. Los valores entre 0.4 y 0.6 determinan una marcada desigualdad, situación de los países latinoamericanos. Los valores superiores al 0.6
denotan una situación de extrema desigualdad, caso de Nicaragua. Para hacer uso del indicador los especialistas dividen a la población según estratos
de ingreso en grupos poblacionales conocidos técnicamente como quintiles, que abarcan cada uno 20% de los hogares.
71
Gómez Sabaini, J.C. “Nicaragua: Desafíos para la Modernización del Sistema Tributario”, en Recaudar para Crecer. Bases para la Reforma
Tributaria en Centroamérica. Página 266.
72
Programa de las Naciones Unidas para el Desarrollo, PNUD. Segundo Informe sobre Desarrollo Humano en Centroamérica y Panamá, 2003. Página 69.
73
Acevedo Vogel, A.J. Op. Cit. Página 3.
de un Estado que eventualmente pueda generar bienes públicos y redistribuir ingresos”74.
Machado y Agosín explican que entre más desigual es la distribución del ingreso, más bajos
serán los índices de recaudación tributaria y gasto público en un país. Señalan que en
sociedades muy desiguales, el control del aparato público está en manos de las clases de más
altos recursos económicos, que prefieren impuestos bajos, y a medida que la sociedad es más
igualitaria las clases medias tienen mayor acceso al poder político y demandan mejores
servicios públicos que deben financiarse con mayores impuestos75.
6. REGRESIVIDAD
El punto de partida para el análisis es la diferencia entre incidencia legal, referida al sujeto que
debe entregar el importe monetario del impuesto al fisco, e incidencia económica, relativa al
contribuyente que termina pagando en última instancia los impuestos. La incidencia legal o
efectiva mide los efectos de los impuestos sobre los agentes del sistema económico, es decir, la
distribución de la carga tributaria por sectores y niveles de ingreso. En otras palabras, define
quién soporta materialmente la presión fiscal y qué parte le toma ésta de sus ingresos. “El
efecto social de los impuestos y sus implicaciones en la distribución de la carga, se
encuentran determinados por dos ejes rectores de la tributación sobre los cuales gravita el
concepto equidad: el principio de beneficio y el principio de la capacidad de pago”76. El
principio de beneficio considera a los impuestos como el precio que el contribuyente debe
pagar por beneficiarse de los servicios públicos, debiendo relacionarse con la utilidad marginal
individualizada, y el principio de capacidad de pago ordena que debe contribuirse en relación
a la renta o riqueza poseída, factores que determinan la posibilidad de aportación del sujeto
fiscal a los gastos públicos77.
La equidad fiscal consiste en la incidencia justa y progresiva del conjunto de acciones de gasto
público, medidas tributarias y distribución de la carga contributiva. La percepción de esta
justicia fiscal legítima la aceptación y cumplimiento de los impuestos. El concepto equidad
fiscal está dado por la equidad vertical y la equidad horizontal. La equidad vertical determina
que debe darse tratamiento fiscal diferenciado a los contribuyentes en la medida que presenten
distinta capacidad de contribución. Los individuos de mayores ingresos deben soportar mayor
carga tributaria respecto a los más pobres, simplemente por tener mayor capacidad de pago. La
equidad horizontal impone la asignación de paralela presión fiscal a contribuyentes con igual
capacidad contributiva. Similares unidades pagadoras de impuestos deben abonar parecidas
cantidades del gravamen.
Teóricamente debe prevalecer la equidad en la distribución de la carga, acorde a la capacidad
contributiva de quienes reciben la incidencia de los impuestos78, de tal manera que la política
impositiva actual favorezca a los segmentos más pobres de la población. “… Una equitativa
distribución de las cargas fiscales puede ser el camino por el legislador para favorecer la
74
Instituto Centroamericano de Estudios Fiscales, ICEFi. Reflexiones sobre Tributación en América Latina. Boletín No. 3. Página 4.
Agosín, M. y Machado, R. “Reforma Tributaria y Desarrollo Humano en Centroamérica”, en Recaudar para Crecer. Bases para la Reforma Tributaria
en Centroamérica. Página 28.
76
Báez Cortés, T. y J.F. Todo sobre Impuestos en Nicaragua. Sexta edición. Página 37.
77
Considérese vulnerado el principio de capacidad de pago si se permite la no tributación de actividades susceptibles de ser gravadas.
78
Pita, C. Los Sistemas Tributarios Latinoamericanos y la Adecuación de la Imposición a la Renta a un Contexto de Globalización. Página 158.
75
equitativa distribución de la riqueza”79. La Declaración de los Derechos del Hombre y del
Ciudadano de 1789 determina en sus Artos. 13 y 14 que “… Es indispensable una contribución
común que debe ser dividida entre los ciudadanos conforme con sus posibilidades”80.
Sin embargo, en la práctica la carga no ha sido equitativamente distribuida. Como lo grafica el
diagrama que presento a continuación, el sistema tributario nicaragüense es regresivo debido a
que los sectores de menores recursos soportan, proporcionalmente a su ingreso, un porcentaje
de impuestos superior al que recae sobre los estratos más ricos. Para comprender los rasgos de
un sistema tributario regresivo debe preverse la distinción entre los conceptos de
progresividad81, regresividad82 y proporcionalidad83.
CARGA TRIBUTARIA RELATIVA POR QUINTILES ORDENADOS
POR TRAMOS DE INGRESOS
SISTEMA TRIBUTARIO REGRESIVO
30%
25%
30%
20%
25%
15%
20%
10%
15%
10%
5%
0%
CARGA RELATIVA
Quintil 1
Quintil 2
Quintil 3
Quintil 4
Quintil 5
Fuente: Acevedo Vogel, A.J. Acerca del Impacto Distributivo de las Reformas Tributarias
más Recientes. Pistas para una Propuesta de Reforma Tributaria Integral y Progresiva.
A medida que se incrementa el nivel de ingreso de las familias, el porcentaje de éste que se
destina al pago de impuestos se reduce. Nicaragua constituye el caso centroamericano más
dramático de rigidez en el sistema fiscal, debido a que en su territorio los sectores que
absorben gran cantidad de ingresos sobrellevan una carga impositiva menor a la que les
79
..Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario. Resoluciones de las XXI Jornadas de Estudios, en
http://www.iladt,org/documentos/detalle_doc.asp?id=391, citado por Balladares Saballos, R. Breve Análisis Jurídico-Tributario del Anteproyecto de Ley
Especial de Creación de Bonos de Inversión Turística. Página 4.
80
Centro Iberamericano de Administraciones Tributarias, CIAT. Op. Cit. Página 10.
81
Progresividad. Característica de una estructura tributaria en que el impuesto recae de forma proporcionalmente mayor sobre los estratos de ingreso más
elevado, de tal forma que soportan mayor presión tributaria los que ganan más. Un impuesto progresivo grava en proporción mayor a los estratos de
ingreso más elevado. Los impuestos directos inclinan la balanza del sistema hacia la progresividad.
Al respecto la Coste Suprema de Justicia, en la página 146 del boletín judicial 1978, dispuso que “los impuestos y más que todo los indirectos, han de
estar reglados en una forma tal que el de mejor condición económica aporte más a los gastos públicos” (citado en Báez Cortés, T. y J.F. Todo sobre
Impuestos en Nicaragua. Sexta edición. Página 40).
82
Regresividad. Peculiaridad del sistema tributario en que la carga impactará con mayor magnitud sobre los estratos de ingresos inferiores. Un impuesto
regresivo castigará a los contribuyentes o sectores de renta más baja. La preponderancia de impuestos sobre los consumos aporta regresividad a la
estructura tributaria.
83
Proporcionalidad. Rasgo de la estructura tributaria en que el impuesto recae con igual fuerza sobre todos los niveles de ingresos de tal manera que
todos los individuos, independientemente del ingreso que detenten, pagan la misma cantidad de impuestos a través de un aporte constante.
corresponde de acuerdo a su capacidad contributiva. Generalmente el responsable formal del
tributo no resulta ser quien efectivamente resiste su carga84. De los C$16.4 que se pagan en
impuestos por cada C$100 producidos en Nicaragua, un aproximado de C$14.4 es asumido por
sectores pobres mientras los sectores ricos aportan solamente C$2.
El gráfico subsiguiente ilustra cómo el sector poblacional de mayores ingresos paga entre el
20.4% y el 26.7% inferior al promedio de su deuda tributaria, mientras el sector más pobre
paga entre el 95.9% y el 116.9% más que el promedio de su deuda85. Usualmente una estructura
tributaria es bastante regresiva cuando el segmento más pobre resiste una presión 40% mayor
al promedio, en Nicaragua tal sector aguanta una carga que supera en más de 100% al
promedio, 160% en el caso de los impuestos indirectos.
C A R G A T R IB U T A R IA D IF E R E N C IA L C O M O % D E L A
D IS T R IB U C IO N D E L A C A R G A T R IB U T A R IA R E L A T IV A
2 0 0 %
M E D IA (M E D IA =
P O R T R A M O S D E
1 0 0 % ).
IN G R E S O
1 9 5 .3 0 %
1 8 0 %
1 5 4 .1 5 %
1 6 0 %
1 3 2 .9 2 %
1 4 0 %
1 1 2 .0 0 %
1 2 0 %
1 0 0 %
7 9 .7 1 %
8 0 %
6 0 %
4 0 %
2 0 %
0 %
Q U IN T IL 1
Q U IN T IL 2
C A R G A
Q U IN T IL 3
T R IB U T A R IA
C O M O
Q U IN T IL 4
%
D E
L A
Q U IN T IL 5
M E D IA
Fuente: Acevedo Vogel, A.J. Acerca del Impacto Distributivo de las Reformas Tributarias más Recientes. Pistas para
una Propuesta de Reforma Tributaria Integral y Progresiva.
En resumen, los sectores más pobres están asumiendo mucho más de lo que les toca, mientras
los más pudientes eluden su responsabilidad tributaria al enfrentar efectivamente mucho
menos de lo que deberían. Adolfo Acevedo86 cita al famoso economista Jeffrey Sachs, que
asevera oportunamente: “… América Latina, la región del mundo con los sistemas impositivos
más desiguales y corruptos, y donde las clases altas no pagan casi nada de impuestos”.
Centroamérica es actualmente la región más desigual de América Latina, que a su vez es la
más desigual del mundo87. Nicaragua es el país más desigual dentro de la región
centroamericana dado su índice de Gini y, por ende, amenaza con serlo a nivel mundial.
84
Báez Cortés T. y J.F. Todo sobre Impuestos en Nicaragua. Sexta edición. Página 43.
Según el estudio más serio sobre incidencia del sistema tributario de Nicaragua hecho hasta la fecha: Gómez Sabaini, J.C. “Nicaragua: Desafíos para la
Modernización del Sistema Tributario”, en Recaudar para Crecer. Bases para la Reforma Tributaria en Centroamérica. Página 269.
86
Acevedo Vogel, A.J. Op. Cit. Página 90.
87
Agosín, M. y Machado, R. Op. Cit. Página 15.
85
7. EVASIÓN FISCAL
La evasión88 es el escape del control fiscal y el pago de tributos, o la reducción de su monto, de
manera ilegal. En Nicaragua este dato equivale a 8.5% del PIB. De la pérdida fiscal nacional
correspondiente al 13.5% del PIB, 60% se atribuye a los efectos de la evasión fiscal y el
restante 40% a los beneficios fiscales. Los evasores muy pocas veces son capturados y
castigados, especialmente si son poderosos.
La evasión del IVA fue estimada por el FMI para 1999 en 35%. Por su parte, en los últimos
ocho años el 60% de las empresas declara pérdidas en sus estados financieros
sistemáticamente para evadir el pago del IR. El 71% de la evasión de este impuesto se ejecuta
a través de los precios de transferencia. Una de las mayores causas de evasión es la
informalidad de la economía presente en cualquier nivel empresarial, que acapara el 63% de la
ocupación laboral nacional.
8. ESCASA CAPACIDAD DE GESTIÓN ADMINISTRATIVA
Las reformas fiscales emprendidas desde la década de los años 90´ no han logrado el impacto
deseado por no haber sido acompañadas de las reformas administrativas necesarias. En este
contexto analicemos qué dificultades prevalecen acentuando la regresividad del sistema.
Para empezar, es un hecho que si la población, cuya mayor parte vive en condiciones inhumanas
y precarias, aprecia que sectores de altos ingresos evaden sus obligaciones tributarias crecerá la
desconfianza en la administración y la percepción de injusticia en el sistema. Lo que ocurre en la
práctica del sistema tributario real o efectivo, desestimula al contribuyente en el cumplimiento
voluntario. Por otro lado, solamente el 1% de lo recaudado por ingresos tributarios se destina a
cubrir los costos de la entidad administrativa, lo cual resulta insuficiente89. Esta institución no
publica ni rinde cuentas de su gestión, los indicadores que evalúan su ejecución son
rudimentarios y se han imputado cargos de corrupción a sus responsables. El recurso humano del
fisco está sumamente descuidado. Actualmente este órgano administrativo está limitado en sus
atribuciones de combate al fraude fiscal y aplicación de sanciones, por corresponder dichas
funciones al Poder Judicial que carece de capacidad para sancionar el incumplimiento fiscal. La
reducida probabilidad de detección a evasores es consecuencia de las pocas y deficientes
auditorías realizadas por la DGI. La presencia de la administración en su tarea de fiscalización es
reducida y la mínima información proveniente de limitadas auditorías hace necesario que la
autoridad tributaria tenga que creer las afirmaciones del contribuyente en sus declaraciones para
hacer efectivo el requerimiento de pago, sin siquiera poder corroborarlo. Sin embargo, el
registro, seguimiento sistemático y análisis del comportamiento económico de los contribuyentes
y la veracidad de las declaraciones, seguramente revelarían inconsistencias profundas. Estos
datos hablan de las debilidades de gestión del fisco nicaragüense, que urge de ser modernizado90.
88
Distinto es el concepto de elusión, correspondiente al esquivo de pago de tributos o la reducción de su monto a través de escudos legales, resquicios o
ambigüedades en la ley. También se denomina “arbitraje de impuestos”.
Mientras sensatamente Guatemala aporta 2% y Costa Rica 1.8% de lo percibido para costear los gastos y mantenimiento de su respectiva entidad.
90
Siguiendo las pautas de nuestro vecino Costa Rica, que desde 1992 inició un proceso de modernización, descentralización y acercamiento de
administraciones tributarias regionales, programa que se reformó en el 2000.
89
C. PARTICULARIDADES DEL MARCO JURÍDICO TRIBUTARIO
En este apartado se señala la ausencia prolongada del cuerpo normador del sistema tributario
nicaragüense y se analizan ciertos casos que evidencian la tolerancia del régimen frente a la
presencia de actos discrecionales, inconstitucionalidades, ilegalidad de decretos que van más allá
de leyes, irregularidades técnicas y la expansión del régimen de beneficios fiscales carente de una
política general de incentivos a la inversión. Puntualicemos a continuación los ejemplos que
ilustran estas situaciones.
1. CÓDIGO TRIBUTARIO
Después de trece años de intentos infructuosos por gestar y aprobar la codificación tributaria
en Nicaragua91, a falta de voluntad política genuina, y siendo el único país de América Latina
que aún carecía del aparato regulador, no fue sino hasta el 23 de noviembre de 2005 que la Ley
562, Código Tributario de la República de Nicaragua, fue publicada en El Diario Oficial La
Gaceta No. 227, entrando en vigencia el 23 de mayo del presente 200692. El Código Tributario
es la ley suprema de carácter impositivo que integra los ejes básicos de la tributación, derechos
y obligaciones de las partes de la relación jurídica. Regula las pautas tributarias generales,
dejando a las leyes específicas de reforma tributaria y otras disposiciones en la materia
ocuparse de establecer alícuotas de impuestos y otros pormenores. En un intento por
esquematizar nuestro Código Tributario, debo insistir en los siguientes factores a guisa de
ejemplos puntuales y relevantes.
Aspectos positivos. Establece el primer marco jurídico regulador de las relaciones fiscocontribuyente, mejorando las garantías e impulsando el cumplimiento espontáneo de las
obligaciones tributarias de la población, mientras delimita las responsabilidades y atribuciones
de la administración tributaria, fortificando su labor recaudadora, el control y la lucha contra el
fraude. Fortalece el principio del silencio administrativo positivo al disponer que si el tribunal
no falla el recurso de apelación en el plazo de noventa días hábiles se entiende resuelto a favor
del contribuyente, y si la administración no contesta la consulta del contribuyente en el plazo
oportuno, éste podrá satisfacer sus obligaciones conforme el criterio expresado en la misma.
91
Antecedentes nacionales:
- 1992. Primer intento codificador mediante la organización de una comisión mixta Ejecutivo-Legislativo, que concretó un arduo proceso de
consultas entre sectores del Estado y la sociedad civil.
- 1996. Dictamen favorable del proyecto de Código Tributario por la Comisión de Asuntos Económicos, Finanzas y Presupuestos de la Asamblea
Nacional.
- 1998. La Asamblea conoció una propuesta de ajustes al proyecto de ley.
- 2003. El Poder Ejecutivo envió a la Asamblea Nacional un nuevo anteproyecto, obviando lo avanzado hasta entonces, documento viciado por
violentar el proceso de formación de la ley.
92
Precedentes mundiales:
- 1919. El primer Código Tributario nació en Europa con la Ordenanza Tributaria Alemana de la República de Weimar o Abgabenordnung.
Seguidores de tal iniciativa fueron: en Europa, Francia en 1950 y España en 1964; y en América, Argentina en 1933, México en 1939, Estados
Unidos en 1954, Chile en 1960, Brasil y Perú, ambos en 1966.
- 1967. El Modelo de Código Tributario para América Latina (OEA-BID), elaborado por Ramón Valdés Costa, Carlos María Giuliani Fonrouge y
Rubens Gomes de Sousa, fue el piloto conductor del proceso codificador de la región latinoamericana.
- Otras guías de codificación tributaria más recientes son el Modelo CIAT de Código Tributario (Centro Iberoamericano de Administraciones
Tributarias) y el Modelo de Código Centroamericano, elaborado por la Secretaría de Integración Económica, SIECA, ambos de 1997.
- Dichos modelos fueron seguidos por los países centroamericanos al crear sus propios Códigos Tributarios, siendo el pionero Costa Rica en 1971,
siguiéndole el paso Guatemala en 1991, Honduras en 1997, El Salvador en 2001 y finalmente Nicaragua en 2006.
Por otro lado, y en obediencia al artículo 26 constitucional93, determina que para poder utilizar la
información del contribuyente como prueba en procesos de carácter administrativo o civil, la DGI
deberá notificar a la persona de la cual se ha solicitado información, e indica que se requiere previa
autorización judicial para que el fisco demande la información que verifique la situación
impositiva del sujeto pasivo. En cuanto a la mora, estipula que los recargos aplicarán en beneficio
del contribuyente en caso de mora por parte de la administración respecto al reembolso de pagos
indebidos o saldos a favor, y no habrán recargos para el sujeto pasivo que presente declaración
sustitutiva durante los treinta días hábiles posteriores al vencimiento del plazo para la presentación
de la original. Además endurece el régimen sancionatorio y dispone multas exhorbitantes,
desincentivando al obligado a violentar las reglas y evadir impuestos. Finalmente independiza al
Tribunal Administrativo Tributario respecto de los poderes Ejecutivo y Judicial. El siguiente
cuadro puntea la situación anterior y las variantes de determinadas instituciones a raíz de la
vigencia del Código Tributario, que trajeron beneficios a los sujetos involucrados.
SÍNTESIS DE LOS BENEFICIOS
Situación anterior
Código Tributario
Existían muchos vacíos y contradicciones
No existía
Marco jurídico regulador de las relaciones fisco-contribuyente
Implementación del silencio administrativo positivo
en la apelación y las consultas a la DGI
Se requiere previa autorización judicial y notificación al
contribuyente para acceder a su información, fiscal
No habrá mora para el contribuyente que presente
declaración sustitutiva en los 30 días hábiles
posteriores al plazo para la entrega original
Se implementa el recargo por mora del fisco
a favor del contribuyente
Independiza el Tribunal Tributario Administrativo
La DGI podía requerir información para verificar la situación
impositiva sin previa autorización judicial ni notificación
El obligado al pago de un crédito fiscal incurría en mora
tan pronto como le era exigible,
sin necesidad de operar el requerimiento de pago
Se cobraban recargos por mora
sólo por retraso del contribuyente en el pago al fisco
El Tribunal de Alzada era una dependencia del MHCP,
llamada Asesoría del Ministerio de Finanzas
Régimen sancionatorio más flexible
Régimen sancionatorio más rígido
Debilidades. El Código se refiere exclusivamente a la recaudación de tributos internos vía DGI,
exceptuando de su normativa a los aduaneros, municipales y las contribuciones de Seguridad
Social. Regula el Régimen de Cuota Fija, siendo que no le compete abordar situaciones
particulares sino genéricas; este factor constituye una falta de técnica legislativa del cuerpo
normativo. Por otro lado, dolariza los enteros y sanciones pecuniarias que debe cobrar el fisco,
siendo que nuestra moneda oficial es el córdoba. También, derogó el Título IX del Reglamento de
la Ley del Impuesto sobre la Renta94 que detalladamente regía el procedimiento del recurso de
apelación, dejando muchos vacíos en el nuevo procedimiento. Además, establece que la DGI
dispondrá de sesenta días para evacuar las consultas, lo que resulta extremadamente burocrático y
dilatado. Asimismo, determina que la obligación tributaria de la cual el Estado no haya tenido
conocimiento por declaración inexacta del contribuyente u ocultación de bienes y rentas,
prescribirá después de seis años desde su exigibilidad; al respecto opino que mientras el Estado no
se entere de las obligaciones del sujeto pasivo por mala fe de tal contribuyente no debería operar la
prescripción pues, según las normas del Derecho Común, la prescripción no corre cuando el
deudor ha cometido fraude. Igualmente, admite la dación en pago de un negocio intervenido, con
93
Artículo 26 Cn. “Toda persona tiene derecho: … 4) A conocer toda información que sobre ella hayan registrado las autoridades estatales, así como el
de saber por qué y con qué finalidad tiene esa información…”.
94
Publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 59 del 12 de marzo de 1953.
lo que violenta el principio constitucional de no confiscación por disponer de la propiedad privada
del contribuyente para solventar el adeudo con la administración. Conjuntamente, permite el cierre
de negocios por parte de la DGI, que ya estaba tácitamente derogado por la Ley 339, Ley
Creadora de la Dirección General de Servicios Aduaneros y de Reforma a la Ley Creadora de la
Dirección General de Ingresos. De igual forma, determina que los sueldos, salarios y otras
prestaciones son susceptibles de embargos, atentando contra la Constitución y el Código del
Trabajo, cuerpos normativos que los distinguen de inembargables. Por último, en lugar de
sistematizar la materia en un solo Reglamento, genera dispersión normativa al mandarla a regular a
través de al menos treinta y cinco disposiciones administrativas, esquematizadas en el cuadro que
presento a continuación.
NO.
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
9.
10.
11.
12.
13.
14.
15.
16.
17.
18.
19.
20.
21.
22.
23.
24.
25.
26.
27.
28.
29.
30.
31.
32.
33.
34.
35.
EM A
Pago electrónico
Facilidades de pago
Suspensión de la prescripción. Pérdida de libros
Finalización de auditoría e información preliminar
Privacidad de la información, programas de control
Profesionales autorizados para dictamen fiscal
Registro de fecha de solicitud de consultas
Cuota Fija
Sistemas computarizados para registros contables
Comparecencias vía Internet y otros sistemas electrónicos
Recepción de escritos
Negocios con horarios especiales
Notificación de resoluciones por medio electrónico
Aplicación de sanciones por falta de resolución
Registros contables y otros
Condonación
Dispensa de multa por causa justa
Documentos que demuestren causa justa
Exigibilidad de la cancelación de la deuda tributaria
Contravención tributaria
Sanciones por incumplimiento de obligaciones de funcionarios
Requerimiento de información
Medios de almacenamientos electrónicos de información
Método de precios de transferencia
Procedimiento para otorgar solvencia fiscal
Intervención administrativa
Clausura de negocios
Decomiso de bienes
Autorización para sistemas informáticos de contabilidad
Notas de crédito
Emisión de boletines informativos
Dictamen fiscal
Evacuación de consultas
Registro de contribuyentes
Reembolso
ARTÍCULO
PLAZO
34
38
46
67
68
72
73
75
81
82
83
85
86
100
102
103
128
129
133
137
139
148
148
160
216
223
223
223
223
223
223
223
223
223
223
-------------------------90 días
--------------------------------------------------90 días
-------------------------------------------------------------------------------------------
Fuente: Instituto Nicaragüense de Investigaciones y Estudios Tributarios, INIET.
Al respecto, según el artículo 141 constitucional: “… Las leyes serán reglamentadas cuando
ellas expresamente así lo determinen…”; sin embargo, por lo general la Asamblea Nacional
omite disponer en las leyes muy relevantes el indicativo de ser reglamentadas en lo posterior,
para evitar la incidencia del Ejecutivo en la regulación de los alcances de su texto. Esto ha
ocurrido con la Ley del Código Tributario, que evidentemente amerita ser reglamentada por su
trascendencia, pero en apego al correcto proceso de formación de la ley determinado por nuestra
Constitución Política, no podrá serlo. Es también criticable que las disposiciones administrativas
que decreta el Código vayan a ser dictaminadas por la DGI, de tal forma que la misma
institución que administre el tributo y establezca su normativa también lo recaude, lo que puede
generar malversación de fondos, corrupción en su manejo y discrecionalidad en el cobro. El
siguiente cuadro puntea la situación anterior y las variantes de determinadas instituciones a raíz
de la vigencia del Código Tributario, ocasionando perjuicios a los sujetos involucrados en la
relación tributaria.
SÍNTESIS DE LOS PERJUICIOS
Situación anterior
Código Tributario
No existía marco jurídico general de las finanzas públicas
Regula exclusivamente el ámbito DGI,
excluyendo a la DGA, alcaldías y Seguridad Social
Régimen de Cuota Fija regulado por el
Acuerdo Ministerial No. 22-2003
Regula el Régimen de Cuota Fija
Pagos del contribuyente al fisco se efectuaban en córdobas
El procedimiento del recurso de apelación estaba regido en detalle por el
título IX del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta
Evacuación inmediata de consultas, a la mayor brevedad posible
La prescripción no operaba si el deudor hubiere cometido fraude
No existía este mecanismo de extinción de la obligación
Ley 339 deroga el cierre de negocios por la DGI
Prestaciones del contribuyente son inembargables
Dispersión normativa generalizada
Dolariza los enteros y sanciones pecuniarias
que debe cobrar el fisco
Derogó el Título IX del Reglamento de la Ley del Impuesto
sobre la Renta, sin embargo, no hay claridad ni exactitud en el
nuevo procedimiento
La DGI dispondrá de 60 días para evacuar consulta
La obligación tributaria que el Estado desconozca
por mala fe del contribuyente
prescribirá después de 6 años desde su exigibilidad
Determina la dación en pago de un negocio intervenido
Autoriza el cierre de negocios por parte de la DGI
Sueldos, salarios y otras prestaciones
son susceptibles de embargos
35 disposiciones administrativas establecidas por la DGI
normarán la materia, en lugar de un Reglamento único
Pese a que lo óptimo hubiese sido dejar andar el proyecto recién aprobado del Código Tributario,
delimitando su materia a través de un Reglamento general, divulgando sus alcances entre los
contribuyentes y capacitando a las autoridades recaudadoras que lo pondrán en práctica, el FMI
condicionó la entrega de un nuevo préstamo de US$100 millones a Nicaragua a la
implementación de las reformas al Código Tributario. La argumentación aludida para pujar las
modificaciones era “supuestamente” potenciar la recaudación de la DGI, sin embargo, al evaluar
el saldo de la primera reforma a realizarse al cuerpo normativo95, el Presidente de la Comisión
Económica de la Asamblea Nacional expresó que con tales variantes, muy por el contrario, “le
estamos cortando con limatón las garras a la DGI”96.
95
En virtud de Dictamen del proyecto de Ley de Reformas a la Ley No. 562, Código Tributario de la República de Nicaragua, evacuado por la Comisión
de Asuntos Económicos, Finanzas y Presupuesto de la Asamblea Nacional.
96
Navarro, W., en entrevista. Trinchera de la Noticia. ¨Rechazan pretensión confiscatoria para la DGI¨. Managua, 7 de septiembre de 2006. Página 8.
En síntesis la mencionada reforma actúa a favor del contribuyente al: establecer las multas en
moneda nacional, determinando su techo máximo en 20% de la obligación tributaria; mantener
el derecho del contribuyente de impugnar sin enterar de previo la obligación objeto de reclamo o
presentar garantías pecuniarias en su defecto, figura conocida como solvet et repet, de tal forma
que la interposición de los recursos tenga efectos suspensivos sobre el pago; conservar el silencio
administrativo positivo en la apelación, que el Ejecutivo proponía eliminar; prohibir el decomiso
de mercancías sin autorización judicial, con el fin de evitar el terrorismo o persecución fiscal;
mantener la obligatoriedad de avisar al contribuyente antes de investigarle, siendo que la
pretensión del Ejecutivo era suprimirla; y ampliar el concepto de justas causas que hacen
inaplicables las multas. Por el contrario, el ajuste perjudica al sujeto pasivo de la obligación
tributaria al eliminar el efecto de suspensión de la mora que tenía la declaración sustitutiva.
También actúa en contra de los profesionales del derecho al restringir la competencia para
realizar el dictamen fiscal solamente a Contadores Públicos Autorizados, sin permitírselo a los
especialistas versados en materia tributaria.
2. DISCRECIONALIDAD
El manejo del poder subjetivamente, de acuerdo a los intereses de peso involucrados o las
presiones de los grupos de influencia, y la toma de decisiones a criterio de los funcionarios
públicos en obediencia a la facultad discrecional que les otorga la ley, son factores de repetida
ocurrencia en el sistema actual. El caso de los Certificados de Crédito Fiscal, CCF, que explicaré a
continuación es un ejemplo claro que pone de manifiesto la mencionada situación. Veamos.
La LEF, en sus artículos 11897 y 13398, permite a los proyectos de inversión turística aprobados
antes de su entrada en vigencia, continuar gozando del incentivo de inversión directa a través
de los CCF hasta el 70% del total de la obligación fiscal de imposición a la renta. Al respecto
debe enfatizarse que la LEF, en su artículo 133, indica que la emisión de CCF no puede
superar los C$50 millones, no obstante este monto ya ha sido superado en C$42.7 millones al
2004. Por su parte, el Decreto 27-200599 va más allá de la LEF al dictaminar, en su artículo 1100,
que la Junta de Incentivos Turísticos puede aprobar entregas diferidas de CCF a los
beneficiarios. De esta forma se extiende a través de un decreto presidencial el límite de
emisión de los CCF de hasta C$50 millones establecido por ley, supeditándolo al arbitrio de lo
que decida la Junta de Incentivos Turísticos.
97
Artículo 118 LEF. “Se reforma el numeral 6.2 del artículo 6 de la Ley No 306 Ley de Incentivos para la Industria Turística de la República de
Nicaragua, publicada en La Gaceta, Diario Oficial, N o 117 del 21 de Junio de 1999, el que se leerá así: `6.2. A las personas naturales o jurídicas que
inviertan sus utilidades en el desarrollo de Zonas Especiales de Planeamiento y Desarrollo Turístico (ZEPDT) por medio de los Fondos de Capital de
Inversión Turística (FONCITUR's) podrán deducir de su Impuesto sobre la Renta anual el valor total de la inversión contribuida, hasta un monto no
mayor del setenta por ciento (70%) de su obligación fiscal anual. El porcentaje de aplicación contra el IR se reducirá a partir del inicio de
operaciones de los FONCITUR's conforme el calendario siguiente. Año/Porcentaje de aplicación contra el IR: año 1 = 70%, 2 = 50%, 3 = 40%, 4 =
30%, 5 = 20%, 6 = 10%, 7 = 0%. La vigencia de este calendario aplicará indistintamente si el inversionista aporta fondos en cualesquiera de los
años a los que se refiere´”.
98
Artículo 133 LEF. “Fondos de Capital de Inversión Turística. La reforma hecha al numeral 6.2 del artículo No 6 de la Ley No 306 Ley de Incentivos
para la Industria Turística de la República de Nicaragua, publicada en La Gaceta, Diario Oficial N o 117 del 21 de Junio de 1999, permite
únicamente acceder al mecanismo de Créditos Fiscales a través de los Fondos de Capital de Inversión Turística. Los proyectos de inversión turística
que hayan sido aprobados por el INTUR conforme la Ley No. 306, antes de la entrada en vigencia de esta Ley, continuarán siendo beneficiados con
Certificados de Crédito Fiscal bajo la modalidad de inversión directa, hasta la finalización del mismo, de acuerdo al período previsto en el contrato
de inversión turística respectivo. La emisión de Certificados de Crédito Fiscal anualmente no superará los cincuenta millones de córdobas (C$
50,000,000.00). A partir de la publicación de esta Ley, no se otorgará ningún Certificado de Crédito Fiscal bajo la modalidad de inversión directa,
sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo anterior”.
99
De Reformas y Adiciones al Reglamento de la Ley 306, publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 83 del 29 de abril de 2005.
100
Artículo 1 Decreto 27-2005. “... Arto. 7... 2 ... La Junta de Incentivos Turísticos podrá aprobar entregas diferidas de Certificados de Crédito Fiscal
(CCF) a los proyectos de inversión beneficiados con CCF, ... ”.
A como se ilustra en el siguiente gráfico, la Ley 306101 y su Reglamento102 dispusieron que la
obligación del Estado respecto a los CCF es a favor del contribuyente de IR, no del proyecto
turístico. El Estado cumple con favorecer al pagador de IR y de este sujeto fiscal dependerá
invertir su beneficio en el proyecto turístico, o no hacerlo. No obstante, actualmente empresas
de proyectos turísticos aducen que en virtud de contratos de inversión suscritos con el Estado
gozan del derecho de reclamarle CCF. Recuérdese que cualquier cláusula contractual que
contraríe la ley se tendrá por no puesta, por lo que tales contratos firmados con el Estado no lo
comprometen legalmente con dichas empresas.
Estado:
Deudor del
incentivo fiscal
CCF
No
existe relación
vinculante
Contribuyente del IR:
Acreedor del incentivo fiscal
Proyecto de Inversión
Turística:
Destinatario final del
incentivo
3. INCONSTITUCIONALIDADES RELEVANTES
La realidad impositiva nacional denota actuaciones legales que vulneran y contrarían lo
preceptuado en la Constitución Política de nuestro país. A manera de ejemplo mencionaré tres
casos puntuales: a) la reforma al artículo 68 constitucional, b) la Ley de Bonos de Inversión
Turística y c) la Ley de Pesca y Acuicultura.
a. El artículo 68 constitucional103 establece las exoneraciones de los medios de comunicación
social. La Ley No. 527104 agregó al final del párrafo cuarto del mismo artículo la frase: “Las
leyes tributarias regularán la materia”, con lo que pretendió dar pauta a que futuras leyes
ordinarias restringieran dichas exoneraciones. Sin embargo, regular la materia no significa
limitarla, por lo que la frase añadida no atribuye la facultad de restringir las exoneraciones.
Posteriormente la Ley No. 528105 transgrede y va más allá de la facultad de regulación que le
otorga la Ley No. 527, al limitar las aludidas exoneraciones en su artículo 17 “hasta un 2.5%
y 5.0% según categoría de contribuyente sobre ingresos brutos declarados en el año fiscal
101
Ley de Incentivos para la Industria Turística de la República de Nicaragua, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 117 del 21 de junio de 1999.
Decreto No. 89-99, Reglamento de la Ley No. 306, Ley de Incentivos para la Industria Turística de la República de Nicaragua, publicado en el Diario
Oficial La Gaceta No. 168 del 2 de septiembre de 1999.
103
Artículo 68 Cn. “… La importación de papel, maquinaria, equipo y refacciones para los medios de comunicación social escritos, radiales y
televisivos así como la importación, circulación y venta de libros, folletos, revistas, materiales escolares y científicos de enseñanzas, diarios y otras
publicaciones periódicas, estarán exentas de toda clase de impuestos municipales, regionales y fiscales…” .
104
Ley de Reforma Parcial de la Constitución Política.
105
Ley de Reformas y Adiciones a la Ley No. 453, Ley de Equidad Fiscal, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 104 del 31 de mayo de 2005.
102
anterior”. Al confrontarse los alcances de la Ley No. 528 y la Constitución Política con su
reforma incluida, prima lo estatuido en la Carta Magna según su propio artículo 182106, por lo
que los alcances restrictivos de la Ley No. 528 quedan sin efecto legal. Por otro lado, la Ley
No. 528 es nula y carece de existencia jurídica por haberse aprobado cuando la Ley No. 527
no había entrado en vigencia ya que ambas leyes fueron sancionadas el mismo día 15 de
marzo de 2005.
b. En diciembre de 2004, la Asamblea Nacional aprobó en lo general el proyecto de Ley
Especial de Creación de los Bonos para Inversión Turística mejor conocida como Ley BIT,
que permite a una sociedad anónima privada ser propietaria de un nuevo proyecto turístico
financiando por el Estado mediante la emisión de bonos hasta por el 70% de la inversión,
que serían amortizados con el IVA e IR generados durante veinte años por el proyecto
turístico y sus actividades conexas vinculadas, incluso distintas del proyecto autorizado
siempre que dicha “conexidad” corresponda a la figura de la unidad económica definida en
el artículo 3107 del Decreto No. 46-2003, Reglamento de la Ley No. 453, Ley de Equidad
Fiscal. El anteproyecto es inconstitucional por desviar los impuestos de las arcas públicas,
impidiendo el destino de dichos recursos al sufragio del gasto estatal. Además propicia la
competencia desleal en perjuicio de las micro y pequeñas empresas turísticas, debido a que
únicamente permite acogerse a sus beneficios a los proyectos respaldados por grandes
inversiones y personería jurídica. El Director General de Ingresos calcula el costo fiscal de
esta operación en C$700 millones anuales108 si se vincula únicamente al sector turismo, cifra
que puede ascender a C$804 millones si se incluye en los beneficios a otros sectores109.
Alejandro Aguilar Altamirano110 expone que, en el supuesto que la Ley sea aprobada en el
presente año 2006, sus prerrogativas se extenderían hasta el año 2031, sacrificando los
ingresos tributarios de los próximos 25 años. Además destaca que la recuperación de
inversiones por el propietario, estimada en menos de 5 años, no guarda relación con los
veinte años de concesión del subsidio; y manifiesta que no existe proporcionalidad entre el
beneficio otorgado al inversionista y el resultante a favor del Estado (7% de la participación
accionaria del proyecto turístico al finalizar el año noveno de operación y 1% por cada año
adicional), que equivale a 10% del subsidio privado, quedando en relación de una unidad a
favor del Estado por cada diez a favor del inversionista. Pese a que la exposición de motivos
de la Ley pretende asemejarlos, Reynaldo Balladares Saballos111 explica que la estrategia BIT
difiere del mecanismo TIF establecido en Estados Unidos, Tax Increment Financing, o
sistema de financiamiento con incremento de impuestos, que permite la utilización de fondos
públicos (impuestos) para la realización de obras públicas, compensando al agente privado
106
Artículo 182 Cn. “La Constitución Política es la norma fundamental de la República; las demás leyes están subordinadas a ella. No tendrán valor
alguno las leyes, tratados, órdenes o disposiciones que se le opongan o alteren sus disposiciones”.
107
Artículo 3 Reglamento LEF. “… Unidades económicas: son grupos de personas que, aunque independientes desde el punto de vista jurídico, están
ligados orgánicamente entre ellos por relaciones económicas, financieras y de organización, tales como el origen de sus capitales, la distribución de
sus utilidades, la conducción o dirección real de los negocios, la estructura de la comercialización de las mercancías, o de cualquier otra
determinante. Para efectos fiscales las unidades económicas serán consideradas como un solo sujeto”.
108
López, L. ¨Exoneración al turismo afectaría más al fisco¨. El Nuevo Diario. Managua, 29 de julio de 2005.
109
Olivares, I. ¨COSEP pide BIT para todos¨. Confidencial, ed. 500. Managua, del 27 de agosto al 2 de septiembre de 2006. Página 11.
110
Aguilar, A. Dictamen Independiente. Anteproyecto de la Ley BIT, Bonos de Inversión Turística. Página 5.
111
Balladares Saballos, R. ¨Bonos de inversión turística y fontanería fiscal¨. El Nuevo Diario. Managua, 21 de febrero de 2005; y ¨TIF¨. El Nuevo Diario.
Managua, 13 de mayo de 2005.
que invierte su infraestructura112. Julio Francisco Báez Cortés apunta que la Ley BIT pretende
financiar proyectos turísticos privados con fondos públicos, privatizando así los impuestos.
“... Bajo ninguna excusa o interés de incentivar alguna actividad económica, pueden los
fondos públicos ser objeto de privatización”113. Señala que no existe a nivel mundial
experiencia similar, por lo que destaca “… no será un subsidio implícito por exoneración,
será un robo explícito que saldrá de los impuestos de la población”114. Finalmente, expresa
que extender el beneficio a todos los sectores de la economía sería un “golpe de Estado
técnico a la hacienda pública” por convertir al país en un absoluto paraíso fiscal, de tal
forma que “… lo que empezó como una `fiestecita privada´ a costa de los impuestos para
unos cuantos especuladores disfrazados de inversionistas turísticos, ahora se quiere
convertir en una insaciable orgía tributaria de cierto empresariado dizque nacional”115. El
FMI también ha aconsejado cautela con la aprobación de este anteproyecto debido a que,
además de la falta de transparencia en el subsidio que otorga y dada su no orientación a
actividades prioritarias del Plan Nacional de Desarrollo, se sospecha que un incentivo
inicialmente orientado al turismo puede convertirse en la pretensión y exigencia de todos los
sectores económicos, dejando al fisco al borde de la inanición fiscal116.
c. El artículo 105 de la Ley 489, Ley de Pesca y Acuicultura117, infringe la potestad tributaria
exclusiva de la Asamblea Nacional para eliminar tributos determinada por el artículo 114
constitucional, ya que dispone que el Ministerio de Fomento Industria y Comercio, MIFIC,
en conjunto con la DGI podrán liberar al contribuyente del pago por derecho de
aprovechamiento de recursos pesqueros. Esta disposición tiene un costo fiscal valorado por
la DGI y el MHCP en C$30 millones anuales.
4. REGLAMENTOS QUE TRASCIENDEN LEYES
En violación al artículo 114 constitucional, que determina la potestad exclusiva de la Asamblea
Nacional para crear, modificar o eliminar tributos, existen decretos ejecutivos que pretenden
reformar leyes tributarias, otorgar nuevos derechos y exenciones, o prolongar los beneficios
vigentes mediante procedimientos ilegales. Ejemplos que ilustran estos hechos son los siguientes.
112
Balladares argumenta que a través del mecanismo aplicado en los Estados Unidos, los entes públicos tienen por objeto promover el desarrollo de
zonas económicamente deprimidas construyendo la infraestructura básica que atraiga inversión y consecuente progreso económico y social. Explica
además que dicho mecanismo consiste en dos métodos: 1) una entidad pública emite deuda pública a través de bonos para financiar obras de
desarrollo, o 2) Pay-as-you-go (pagas cuando vas) empresas privadas aportan el capital inicial para financiar dichas obras, que será reembolsado por el
ente público a través de impuestos subsiguientes. En ambas modalidades, mientras se efectúa el plan se congelan los impuestos previos y una vez
realizada la obra sí procede la gravación impositiva del aumento de valor, cubriendo los costos de inversión con este incremento de impuesto (tax
increment).
113
Báez Cortés, J.F. ¨Hay que parar el saqueo fiscal disfrazado de incentivos turísticos¨. Confidencial, ed. 497. Managua, del 6 al 12 de agosto de 2006.
Página 4.
114
Báez Cortés, J.F. ¨Hay recursos suficientes, pero hay una inequidad fiscal escandalosa y hasta un saqueo legalizado¨. Revista Envío. Managua, marzo
de 2006. Página 37.
115
Báez Cortés J.F., en entrevista. Olivares, I. ¨COSEP pide BIT para todos¨. Confidencial, ed. 500. Del 27 de agosto al 2 de septiembre de 2006. Página
11.
116
“Humberto Arbulú, representante del FMI en Nicaragua, señaló que cuando se abre este tipo de esquemas a un sector de la economía, los otros
también quieren gozar de esos beneficios y habría que evaluar cuánto va a costar. Precisamente la Cámara de Industrias de Nicaragua, CADIN,
envió una carta al Consejo Superior de la Empresa Privada, COSEP, en la que solicita que se les exonere de la misma manera que lo exige el sector
turismo, por considerar que también tienen derecho a gozar de esas preferencias” (Álvarez, G. ¨FMI aconseja cautela con bonos turísticos¨ El Nuevo
Diario. Managua, 30 de agosto de 2006).
117
Publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 251 del 27 de diciembre de 2004.
a. Estudiemos el proceso deliberado de ampliación vía reglamentaria de excepciones al IR
mínimo. El artículo 29 de la LEF118 exonera del Pago Mínimo Definitivo del IR a dos casos
específicos: los contribuyentes dedicados a actividades empresariales cuyo saldo promedio
de activos sea menor o igual a C$150 mil y los que tengan menos de tres años de haber
iniciado operaciones mercantiles. Además, la misma Ley en su artículo 127119 añade como
tercer caso de excepción a los productores de café, aunque superen los US$150 mil en
activos. Por su parte, el Ejecutivo extendió inconstitucionalmente las tres excepciones
dispuestas en la LEF a través del artículo 65120 del Decreto 46-2003, Reglamento de la Ley
No. 453, Ley de Equidad Fiscal121, añadiendo “el período de maduración del negocio” a los
tres años desde el inicio de operaciones durante los que estará liberado el contribuyente de
pagar el IR mínimo, y dispensando de igual forma a personas inactivas voluntariamente o
por causas de caso fortuito y fuerza mayor. No solamente es criticable que el Reglamento
va más allá de la LEF, legislando en lugar de regular, sino que además fomenta la
discrecionalidad y corrupción en el sistema por no ser concreto en definir la duración del
período de maduración, dejando en el limbo jurídico su alcance. Por esta causa se podrían
extender exoneraciones eternamente con el argumento de que el negocio no ha madurado
aún. Este fenómeno ocasiona un perjuicio fiscal valorado en C$25 millones anuales.
Además, debo advertir que el régimen fiscal que libera del pago del IR mínimo se ha
ampliado a la fecha, dispensando a los nuevos proyectos de generación hidroeléctrica con
embalse o a filo de agua hasta por 7 años a partir de su entrada en operación, y a los de
generación eléctrica con fuentes renovables y sus ampliaciones (Ver anexo III.A,
Excepciones del IR mínimo, en la página -15-).
b. El artículo 76122 del Reglamento de la LEF se extralimita al agregar una nueva exoneración de
la retención del IR a no residentes no contenida en la Ley, a favor de espectáculos públicos
culturales patrocinados por instituciones del Estado o gobiernos extranjeros, y los contratos
sujetos a la Ley de Promoción de Expresiones Artísticas Nicaragüenses.
5. IRREGULARIDADES TÉCNICAS
Las anomalías técnicas que alberga el sistema pueden ilustrarse a través de casos
representativos como la declaración de inconstitucionalidad de la retención del 4% IR por
118
Artículo 29 LEF. “Exenciones al pago mínimo definitivo. No estarán sujetos al pago mínimo del IR: 1. Los sujetos señalados en el artículo 27 de esta
Ley cuyo saldo promedio de activos sea menor o igual al equivalente en córdobas, al tipo de cambio oficial, de ciento cincuenta mil dólares de
Estados Unidos de América (US$ 150,000.00). 2. Los sujetos señalados en el artículo 27 de esta Ley durante los tres primeros años de inicio de sus
operaciones mercantiles”.
119
Artículo 127 LEF. “Exoneración a productores de café. También gozarán de la exención al pago mínimo definitivo en los tres primeros años, los
productores de café cuyo saldo promedio de activos sea mayor o igual al equivalente en córdobas al tipo de cambio oficial de US$ 150,000.00. Esta
exención quedará suspensa si en este período el quintal de café oro de exportación, llegare a alcanzar el precio internacional de US$ 80.00”.
120
Artículo 65 Reglamento LEF. “... 2) ... No formarán parte de la base de cálculo del pago mínimo, los activos de las personas que realicen actividades
empresariales o de negocio durante los primeros tres años de inicio de sus operaciones mercantiles más la diferencia del período de maduración de
sus proyectos... 3) Las personas jurídicas y naturales que no estén realizando actividades económicas o de negocio no estarán sujetas al pago
mínimo, ... 4) Las personas jurídicas y naturales que por razones de fuerza mayor o caso fortuito debidamente comprobado, interrumpieran sus
actividades económicas o de negocio, no estarán sujetas al pago mínimo...”.
121
Publicado en el Diario Oficial La Gaceta Nos. 109 y 110 del 12 y 13 de junio de 2003. En adelante: El Reglamento de la LEF.
122
Artículo 76 Reglamento LEF. “... 7) ... Quedan exentos de la retención a que se refiere el párrafo anterior, los actos culturales presentados individual
o colectivamente, que sean patrocinados por instituciones del Estado o gobiernos extranjeros, y los contratos sujetos a la Ley No. 215 del 28 de
febrero de 1996, denominada Ley de Promoción a las Expresiones Artísticas Nacionales y de Protección a los Artistas Nicaragüenses, publicada en
La Gaceta, Diario Oficial, No. 134, del 17 de julio de 1996”.
ganancias ocasionales123. En correspondencia a su potestad tributaria, la Asamblea Nacional
actualizó los lineamientos básicos de los impuestos mediante la LEF durante la reforma
tributaria 2003. Dicha Ley crea el IR y manda a que su Reglamento determine el régimen de
percepciones del impuesto con base en el sistema de retenciones en la fuente124. Es evidente
que lo que respecta al Ejecutivo por mandato de la Ley es determinar en el Reglamento el
método de recaudación del tributo según distintas clasificaciones o montos de retención, no la
creación del tributo en sí. Dentro del régimen se estableció la retención en la fuente del 4% a
cuenta del IR por ganancias ocasionales. Posteriormente, la sentencia No. 51 de la Corte
Suprema de Justicia125 determinó que dicha retención es inconstitucional por crear el IR
respectivo y haber sido aprobada por el Poder Ejecutivo, el cual se atribuyó facultades
privativas de la Asamblea Nacional a través de esta medida. Indica que dicha retención carece
de valor alguno, es inaplicable erga omnes y debe emplearse en su defecto la alícuota de
retención por el mismo fin vigente antes del Reglamento de la LEF, instaurado por el
Ejecutivo cuando aún poseía facultades para crear tributos. De esta forma, el IR ocasional debe
calcularse sobre el 1% dispuesto en los Decretos Nos. 31-90126 y 16-92127, y el Acuerdo
Ministerial No. 18-93128. Al haber sido declarada inaplicable la retención aludida (una entre
varias del régimen de retenciones) se desplomaría una buena parte del sistema de retenciones
instaurado en el Reglamento de la LEF por los mismos argumentos.
123
La derogación tácita de facultades de la DGA que explico a continuación es un caso adicional que también ejemplifica las irregularidades técnicas del
sistema, que sin embargo reseño en esta nota explicativa en lugar de ubicarlo en el propio texto de mi monografía equiparando su trascendencia a la de
los otros casos enunciados, por corresponder al área aduanera (DGA) y no estrictamente al plano de recaudación interna (DGI) dentro del ámbito
nacional, objeto estricto de mi estudio. Veamos en detalle.
El Decreto No. 88-2000 (Reglamento de la Ley No. 339, Ley Creadora de la Dirección General de Servicios Aduaneros y de Reforma a la Ley
Creadora de la Dirección General de Ingresos, publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 172 del 11 de septiembre de 2000) sufrió una drástica
reforma que finalmente lo subsume a través del Decreto No. 20-2003 (Reformas e Incorporaciones al Reglamento de la Ley 339, Ley Creadora de la
Dirección General de Servicios Aduaneros y de Reforma a la Ley Creadora de la Dirección General de Ingresos, publicado en el Diario Oficial La
Gaceta No. 40 del 26 de febrero de 2003). Este último es deficiente por varias razones: no fue publicado en el plazo legal de sesenta días requerido por
el artículo 150 numeral 10 constitucional, omite reformar el capítulo III del Decreto No. 88-2000 (de reseña al patrimonio y recursos materiales y
financieros) sin tampoco hacer referencia a dejar vivo su texto original, y excluye el título del capítulo V (concerniente a los recursos tributarios). Por
otro lado, su capítulo II presenta 3 subtítulos, a saber: sección I, Estructura organizacional y funcional de la DGI, sección II, Funciones y estructura
organizativa de la DGA (5 veces más extensa en tamaño respecto a la sección I, pese a que abordan la misma materia siendo la única variante entre
ambas la institución a la que se refieren) y sección III, Planificación estratégica y operativa. El Decreto No. 82-2004 (Reformas al Decreto No. 202003, publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 149 del 2 de agosto de 2004) reformó al Decreto 20-2003. Su intención era reestructurar
únicamente la sección I de su capítulo II referida a la DGI, sin hacer alusión alguna a las restantes secciones II y III del mismo capítulo, que norman a
la DGA y a la planificación estratégica y operativa general. Sin embargo, siendo que el texto de la reforma estipuló que el capítulo II en lo sucesivo se
leería de la forma en que éste quedara por él determinado, y al haber omitido abordar lo referido a las restantes instituciones sin indicar que continuaría
rigiendo lo que establece su Decreto génesis 20-2003, se derogan tácitamente las aludidas secciones II y III del mismo, razón por la que las
atribuciones de la DGA quedan sin respaldo jurídico. El Decreto 1-2005 (Reformas e incorporaciones al Decreto No. 20-2003, publicado en el Diario
Oficial La Gaceta No. 5 del 10 de enero de 2005) nuevamente reforma la jurisdicción de la DGI sin restablecer las potestades de la DGA. Finalmente
el Decreto No. 54-2006 (De Reformas e Incorporaciones al Decreto No. 20-2003, publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 167 del 28 de agosto
de 2006) modifica la estructura de la DGA, ampliando sus departamentos o divisiones y reorganizando las funciones de cada cual, sin explicitar la
vigencia de lo estatuido respecto a la DGA en el Decreto No. 20-2003. La falla aún no ha sido subsanada por lo que persiste la derogación antedicha y
las competencias de la DGA permanecen en un limbo jurídico que las expone a demandas o anulaciones de reparos. De lo anterior se concluye que el
interés del legislador en institucionalizar las funciones de las divisiones es específico para la DGI, dejando de un lado a la DGA.
124
“No es necesario que el legislador primario configure todos los elementos que originan las correspondientes prestaciones de los ciudadanos, bastará
con que en la ley se determinen los elementos esenciales del tributo, gozando de la facultad de delegar en el Poder Ejecutivo la regulación de los
restantes elementos…”. González García, E. “El Principio de Legalidad Tributaria en la Constitución Española de 1978”, en La Constitución Española
y las Fuentes del Derecho. Páginas 1013, 1018 y 1019, citado en Balladares Saballos, R. Breve Análisis Jurídico-Tributario del Anteproyecto de Ley
Especial de Creación de los Bonos para Inversión Turística. Páginas 13 y 14.
125
Del 17 de agosto de 2005.
126
Establecer Régimen de Retenciones del Impuesto sobre la Renta, publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 149 del 6 de agosto de 1990.
127
Modificación a las Tasas de Retenciones en la Fuente a Cuenta del Impuesto sobre la Renta, publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 40 del 28
de febrero de 1992.
128
Se establece en 1% la Tasa de Retención del IR, publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 210 del 5 de noviembre de 1993.
6. BENEFICIOS FISCALES
En Nicaragua, desde mediados del 2003, se han incrementado sin control esquemas de
privilegios fiscales. La Asamblea Nacional ha aprobado nuevos regímenes sectoriales con
tratamiento impositivo diferencial (forestación, pesca, acuicultura, agricultura, servicios,
explotación de recursos geotérmicos, hidroelectricidad, deporte y educación física), además de
ampliar otros ya vigentes (turismo y cooperativas) (Ver anexos I.B, Exoneraciones contenidas
en leyes posteriores a la Ley de Equidad Fiscal, en la página -3-). La proliferación del régimen
de incentivos a las inversiones se debe a las presiones de los grupos económicos de poder e
influencia, generalmente bien representados dentro del gabinete gubernamental, por modificar
la normativa fiscal a su conveniencia dada su falta de voluntad política para fortalecer el
sistema de los impuestos. Empeora este fenómeno la renuencia de los gobiernos por gravar los
ingresos de estratos más pudientes y empresas extranjeras.
Los beneficios son discrecionales y subjetivos, se otorgan a favor de los segmentos sociales
más ricos y las actividades más dinámicas y rentables de la economía (maquila, exportaciones
no tradicionales, remesas y turismo129), en perjuicio del crecimiento económico y la generación
de recursos por parte del Estado. Por esta razón los sectores económicos más activos están
generando menos impuestos, mientras por ejemplo las microempresas no son incentivadas.
Los tratamientos preferenciales alteran la equidad horizontal del sistema al imponer cargas
diferenciadas a favor de agentes que están en igualdad de condiciones. “… Cada exención
constituye un alejamiento de la norma general y, por tanto, una medida discriminatoria
respecto del resto de contribuyentes”130. Cuanto mayor sean los incentivos mayor será la
presión fiscal con que se castiga a sectores no promovidos para compensar la recaudación,
causando una transferencia de recursos de sectores gravados a exentos. Además, los incentivos
fiscales degradan los sistemas impositivos y erosionan las finanzas públicas al reducir las
bases imponibles, dificultan la administración y fiscalización tributaria al promover la elusión,
corrupción y evasión fiscal, y causan distorsiones en la asignación de recursos.
El término “gastos tributarios” fue instaurado en 1967 por Surrey (Surrey, S. Pathways to Tax
Reform. Cambridge: Harvard University Press. 1973), Secretario para Política Fiscal del
Departamento del Tesoro de Estados Unidos de entonces, para definir los gastos
gubernamentales que se realizan a través del sistema tributario en lugar de asignarse
directamente mediante el presupuesto. La novedad del vocablo, respecto a la tradicional
denominación de incentivo fiscal, es destacar que la rebaja o eliminación de impuestos tiene
un costo fiscal131. Los beneficios fiscales, que no solamente consisten en exoneraciones sino
además exenciones, deducciones especiales, depreciación, créditos fiscales, crédito contra
impuestos, reducciones en las tasas impositivas, premios por pronto pago de tributos y
diferimientos de impuestos, en la actualidad generan una pérdida para el país del 5% del PIB.
129
Por ejemplo, según la Organización Mundial del Turismo, OMT, el turismo genera 70.6% de los ingresos provenientes de servicios en los países
menos desarrollados, como es el caso de Nicaragua. Por ese porcentaje producido no se están enterando impuestos en virtud de los grandes incentivos
gubernamentales asignados a dicha actividad. Imaginemos la magnitud de la pérdida.
130
Gómez Sabaini, J.C. “Honduras: Hacia un Sistema Tributario más Transparente y Diversificado”, en Recaudar para Crecer. Bases para la Reforma
Tributaria en Centroamérica. Página 226.
131
Banco Interamericano de Desarrollo, BID, e Instituto para la Integración de América Latina y el Caribe. Integración y Comercio en América. Impacto
Fiscal de la Liberalización Comercial en América. Páginas 30 y 31.
Expertos explican que las ventajas fiscales, denominadas técnicamente gastos tributarios,
constituyen un conjunto de gravámenes que no se generan por estar relacionados con
actividades promocionadas, de tal forma que constituyen renuncia de ingresos por parte del
fisco132. Favorecer a un sector induciéndolo a que pague menos impuestos, o perdonar su
obligación tributaria, es darle una partida de gasto público indirecta, menos transparente por no
constar en el Presupuesto General de la República, con lo que se evita cuestionamientos, así
como la aprobación anual del Legislativo, cualquier recorte presupuestario y la espera a que
sean pagados los impuestos para obtener el subsidio posteriormente. Pese a los altos montos
que patrocina el Estado por concepto de gastos tributarios, Nicaragua aún carece de la
transparencia para exhibirlos y ejecutar su medición sistemática. Sus estimaciones nacionales
son precarias y más difíciles de controlar que las partidas presupuestarias explícitas. Por esta
causa, antes de aprobar los estímulos fiscales a la inversión se debe medir la pérdida
ocasionada, justipreciar el fundamento económico del incentivo y establecer temporalidad y
gradualidad al beneficio. Véase en el Capítulo III la ampliación de esta sugerencia.
El argumento de que la actividad turística tiene un “efecto multiplicador” equivalente a 2.7 (lo
cual significa que por cada dólar invertido en el sector se generan US$2.7) y que los estímulos
tributarios a los sectores económicos en general, al atraer inversión amplían la base económica
sobre la que aplican los tributos, produciendo un efecto de recuperación sobre la recaudación,
podría ser efectivo si las ventajas se otorgan con carácter temporal y se limita en el tiempo su
duración, en lugar de extenderles permanentemente, de tal manera que las actividades continúen
desarrollándose aún después de que los privilegios han cesado133. La gradualidad en la
eliminación de beneficios sería perceptible, por ejemplo, si a partir del primer año de vigencia de
una reforma tributaria se reducen las prerrogativas al 50%, llegando a desmantelarlos por
completo en un período de tres años (Véase mi propuesta concreta al respecto en el Capítulo III).
La reincidente y equivocada tesis acerca de que el perdón de impuestos es el medio por
excelencia para incidir en el desarrollo de ciertos sectores134, ha provocado que Nicaragua se
convierta en un cuasi paraíso fiscal. Sin embargo, la experiencia internacional demuestra que los
beneficios fiscales no son un factor para atraer inversión, más bien son casi inocuos y dañinos,
ya que los proyectos de inversión se hubieran realizado perfectamente sin ellos. Con base en ésto
el FMI propuso desde 1995 el desmantelamiento del sistema de privilegios. Para acaparar
verdaderamente el interés del inversionista, el país debe incrementar su atractivo para ofrecer
mejores oportunidades bajo condiciones económicas de estabilidad y orden. Es importante
conservar el entorno de salud y limpieza, educación, seguridad jurídica, seguridad alimentaria,
infraestructura de calidad (carreteras en buen estado, caminos, servicios de comunicación
adecuados y electricidad), capital humano formado, disponibilidad y calificación de la mano de
obra, atractivos turísticos y una zona geográfica ventajosa. También es necesario que el Estado
implemente regulaciones ambientales efectivas, potencie nuestras actividades económicas
reforzando asistencia técnica e industrialización, fomente la creación de empleos, establezca un
132
Agosín, M. y otros. “Panorama Tributario de los Países Centroamericanos y Opciones de Reforma”, en Recaudar para Crecer. Bases para la Reforma
Tributaria en Centroamérica. Página 44.
Ibid. Página 46.
134
Por ejemplo, el Editorial del diario nacional La Prensa, del miércoles 2 de agosto 2006, titulado ¨Es necesario aprobar la ley de los BIT¨, expone : “…
por cierto que el impedimento fiscal es uno de los aspectos que más consideran los inversionistas cuando estudian la posibilidad de invertir en
cualquier país, sobre todo cuando lo que desean es hacer inversiones cuantiosas y de largo plazo…”.
133
sistema tributario coherente y bien administrado, exija el respecto al Estado de derecho y
propicie un clima de negocios interesante.
Un estudio reciente135 indica que el subsidio estatal por la vía de gastos tributarios está
orientado en nuestro país hacia los sectores y en los porcentajes detallados en el siguiente
cuadro. Nótese que en el caso del sector turismo el Estado aporta más de la mitad del costo de
la inversión sin recibir recompensa, que atañen en su totalidad a los inversionistas privados136.
Porcentaje de la inversión
Sector
60%
38%
35%
31%
27%
7%
7%
Turismo
Exportadores y Zona Franca
Cooperativas
Hidroelectricidad
Forestación
Hidrocarburos
Energía geotérmica
Fuente: Elaboración propia con base en Artana, D. Evaluación Reciente de la Recaudación
Tributaria, Gastos Fiscales y Proyecciones Fiscales.
También presento a consideración del lector algunos elementos discutibles del régimen de
incentivos fiscales de Nicaragua (Ver anexo III en sus distintos literales, Matrices de
beneficios fiscales sectoriales, en la página -15-).
a. Turismo137. La vigente Ley No. 306 de turismo es la más generosa en materia de
exoneraciones dentro de la región latinoamericana138 y figura entre las más amplias del
mundo. En vista de que sus beneficios favorecen con exclusividad a los grandes empresarios,
conformantes del 10% del conglomerado turístico, y no materializa ventajas a favor del 90%
compuesto por empresas turísticas medianas, pequeñas y micro, MIPYMES, se promovió
una reforma a la Ley con objeto de darle cobertura al último porcentaje mencionado. Detrás
de ese disfraz nació la reciente Ley No. 575, Ley de Reforma Parcial a la Ley No. 306, Ley
de Incentivos para la Industria Turística de la República de Nicaragua139, cuyo anteproyecto
fue vetado parcialmente por el Presidente de la República el día 4 de enero de 2006 ya que
amplía exoneraciones y califica como turística, y por ende favorece, a casi la totalidad de
actividades económicas conexas, aún a las que no corresponden a la naturaleza estrictamente
turística. No obstante, la Asamblea Nacional rechazó en todos sus términos el veto
presidencial el 26 de julio de 2006 y aprobó la Ley No. 575 el mismo día. Los alcances de
dicha reforma fueron: 1) La ampliación de las definiciones de actividades turísticas, de tal
forma que se otorgan prerrogativas a más actividades conexas no consideradas
135
Artana, D. Evaluación Reciente de la Recaudación Tributaria, Gastos Fiscales y Proyecciones Fiscales. Páginas 3 y 39.
Razón por la cual el economista argentino y consultor de nuestro gobierno, Daniel Artana, distigue al Estado como “socio tonto” de las inversiones
turísticas.
137
Base legal: Ley No. 306, Ley de Incentivos para la Industria Turística de la República de Nicaragua; Ley No. 453, LEF; y Ley No. 575, Ley de
Reforma Parcial a la Ley No. 306, Ley de Incentivos para la Industria Turística de la República de Nicaragua.
138
República Dominicana también ofrecía regímenes beneficiarios que trascienden su capacidad, pero ya ha racionalizado las ventajas que ofrecía. Para
establecer comparaciones con otros países retomemos el caso de Costa Rica que genera los mayores ingresos derivados del turismo en Centroamérica
pese a que su legislación en materia de beneficios tributarios enfocados al sector turismo es la más restrictiva, o Guatemala que ocupa el segundo lugar
en generación de divisas mediante el turismo sin poseer régimen legal de incentivos para favorecer al sector (Fuentes K., J.A. Retos de la Política
Fiscal en América Central. Página 6).
139
Publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 149 del 2 de agosto de 2006.
136
anteriormente, 2) El incremento de los incentivos fiscales otorgados a los grandes
empresarios y la reducción de los requisitos de inversión mínima para acceder a los mismos,
3) La garantía de ventajas fiscales a las PYMES turísticas, y 4) El desplazamiento de la
facultad de aprobación de proyectos turísticos desde el INTUR hacia la Junta de Incentivos
Turísticos, extendiendo el plazo para proveer y reduciendo el ámbito de incidencia del
MHCP en la toma de decisiones. El resultado de esta manipulación es la expansión de un
sistema viciado de amnistías a sectores selectos, en nombre de la inclusión de los
empresarios de menor talante económica, sin que diera abasto para los micro negocios (Ver
anexo III.B, Turismo, en la página -15-).
En cuanto al gasto tributario destinado al sector turismo, los datos contenidos en la tabla
que prosigue revelan resultados escandalosos.
Recursos públicos destinados al sector turístico (millones de córdobas)
Tributo
Monto en el 2005
Impuesto sobre la Renta, IR (incluye CCF)
100
Impuesto al Valor Agregado, IVA (incluye transferencias a INTUR)
88.4
Impuesto Selectivo de Consumo, ISC
2.5
Derecho Arancelario a la Importación, DAI
Total
5.8
196.7
Fuente: MHCP (datos obtenidos en pasantía realizada por la autora en el período septiembre 2005-marzo 2006).
b. Forestal140. La siguiente descripción alecciona acerca de los vacilantes cambios en las
disposiciones que norman al sector forestal, lo cual propicia incertidumbre jurídica y habla
por si solo de la incidencia, intereses y presiones de los grupos de influencia. La Ley 402,
Ley de Tasas por Aprovechamiento y Servicios Forestales141, fue derogada a partir del 31 de
diciembre del 2003 por la Ley 462, Ley de Conservación, Fomento y Desarrollo Sostenible
del Sector Forestal. El nuevo cuerpo normativo disponía beneficios fiscales –vigentes aún–
que, además de exceder la capacidad de estímulo del erario público, son ausentes de la
reglamentación necesaria142 (Ver anexo III.C, Sector forestal, en la página -18-). Por tal
razón, en el Capítulo III de este trabajo enunciaremos entre las medidas propuestas, la
restricción que debe hacerse a estos estímulos impositivos, considerando que el aporte del IR
del sector forestal debe ser potenciado al máximo, con lo cual, según el tributarista Julio
Francisco Báez143, puede modestamente esperarse la recaudación adicional de C$40 millones
140
Base legal: Ley No. 316, Ley General sobre Explotación de las Riquezas Naturales, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 83 del 17 de abril de
1958; Ley No. 217, Ley General del Medio Ambiente y los Recursos Naturales, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 105 del 6 de junio de
1996; y artículo 38 de la Ley No. 462, Ley de Conservación, Fomento y Desarrollo Sostenible del Sector Forestal, publicada en el Diario Oficial La
Gaceta No. 168 del 4 de septiembre de 2003.
141
Publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 199 del 19 de octubre de 2001.
142
Ni el Decreto No. 73-2003, Reglamento de la Ley de Conservación, Fomento y Desarrollo Sostenible del Sector Forestal (publicado en el Diario
Oficial La Gaceta No. 208 del 3 de noviembre de 2003), ni el Decreto No. 104-2005, Reglamento de Procedimientos para el Establecimiento, la
Obtención y Aplicación de los Incentivos para el Desarrollo Forestal de la Ley de Conservación, Fomento y Desarrollo Sostenible del Sector
Forestal, Ley No. 462 (publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 250 del 27 de diciembre de 2005), regularon o reglamentaron la materia de los
incentivos fiscales al sector forestal. La reciente Ley No. 585, Ley de Veda para el Corte, Aprovechamiento y Comercialización del Recurso Forestal,
publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 120 del 21 de junio de 2006, al respecto en su artículo 14 manda al Poder Ejecutivo a emitir finalmente
los reglamentos pendientes según disposición de la Ley 462, Ley de Conservación, Fomento y Desarrollo Sostenible del Sector Forestal.
143
Báez Cortés, J.F. Análisis de la Reglamentación e Implementación de la Ley de Equidad Fiscal. Página 10.
anuales. Posteriormente, la Ley No. 487, Ley de Reforma a la Ley No. 462, Ley de
Conservación, Fomento y Desarrollo Sostenible del Sector Forestal144, reactivó la
aplicabilidad de la Ley No. 402 hasta el 31 de diciembre del 2004, disponiendo que en lo
subsiguiente volvería a regir lo dispuesto en la Ley No. 462, vigente en la actualidad.
La siguiente tabla esquematiza lo explicado respecto a la inestabilidad legislativa del sector
forestal.
Síntesis
Ley aplicable
Desde
Hasta
402
19 de octubre de 2001
31 de diciembre de 2003
462
31 de diciembre de 2003
5 de mayo de 2004
402
5 de mayo de 2004
31 de diciembre de 2004
462
31 de diciembre de 2004
Hoy día
c. Hospitales145. El sistema fiscal actual que confiere un régimen especial a las inversiones
hospitalarias, proviene de la LJTC; antes de esa reforma el estímulo en cuestión formaba
parte del antiguo Decreto No. 520, Incentivos a la Construcción de Hoteles, Centros de
Diversión y Centros Hospitalarios146, que regulaba la materia del turismo y equiparaba los
beneficios hospitalarios a las ventajas fiscales otorgadas al mismo. El artículo 13 inciso b147
de la LJTC contemplaba como incentivo, la exención de DAI, ATP, IEC e IGV, en la
importación de los bienes necesarios para la construcción, equipamiento y “puesta en
funcionamiento”, es decir, la instalación, del centro hospitalario. Posteriormente, el
artículo 109148 de la LEF amplía el beneficio, condonando los tributos a la importación,
DAI, ISC e IVA, de bienes necesarios para su “funcionamiento”, es decir que libera de
tales tributos a las importaciones que se precisen mientras el centro hospitalario se
mantenga en operaciones.
d. Zonas Francas149. Las exenciones impositivas en materia de renta y patrimonio brindadas a
las empresas de Zonas Francas son parte de la subvención a las exportaciones determinada
en el Acuerdo sobre Subsidios y Derechos Compensatorios emanado de la Ronda Uruguay
144
Publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 87 del 5 de mayo de 2004.
Base legal: artículos 109 y 123, numeral 30, de la Ley No. 453, LEF.
146
Publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 184 del 13 de agosto de 1960, considerando sus reformas: Decreto No. 28, Refórmase el Decreto
Legislativo No. 520 del 5 de agosto de 1960 Relativo a Declarar de Interés Nacional Construcción de Hoteles y Centros de Diversión, publicado en el
Diario Oficial La Gaceta No. 163 del 22 de julio de 1975, y Decreto No. 158, Adición al Artículo 4 del Decreto Legislativo No. 28 del 13 de junio de
1975 Relativo a Franquicias y Exenciones del Ministerio de Hacienda, publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 26 del 31 de enero de 1976.
147
Artículo 13 LJTC. “...b) Beneficios fiscales: Exención permanente de Derechos Arancelarios a la Importación (DAI), Arancel Temporal de
Protección (ATP), Impuesto Específico de Consumo (IEC) e Impuesto General al Valor (IGV) de los bienes necesarios para su construcción,
equipamiento y puesta en funcionamiento, conforme a programa anual público, previamente aprobado por el Ministerio de Salud y por el Ministerio
de Hacienda y Crédito Público. Asimismo, estarán exentos del Impuesto General al Valor (IGV), los servicios de construcción correspondientes”
(habiendo sido incorporada la reforma de la Ley 303, Ley de Reforma a la Ley de Justicia Tributaria y Comercial).
148
Artículo 109 LEF. “... 2. Beneficios fiscales: Exención de Derechos Arancelarios a la Importación (DAI), ISC e IVA de los bienes necesarios para su
construcción, equipamiento y funcionamiento, conforme el programa anual público, previamente aprobado por el Ministerio de Salud y el Ministerio
de Hacienda y Crédito Público. Asimismo, estarán exentos del Impuesto al Valor Agregado, las compras locales de bienes incluidos en el Programa
Anual Público y los servicios de construcción correspondientes”.
149
Base legal: artículos 3, 8, 10 y 20 del Decreto No. 46-91, Zonas Francas Industriales de Exportación, publicado en el Diario Oficial La Gaceta No.
221 del 22 de noviembre de 1991, considerando su reforma mediante Decreto Legislativo No. 2420, Aprobación de Reformas y Adición al Decreto
No. 46-91, Zonas Francas Industriales de Exportación, publicado en el diario La Tribuna del 12 de enero de 2000; artículo 77 de la Resolución 852002, Código Aduanero Uniforme Centroamericano (CAUCA); y artículo 123, numeral 11, de la Ley No. 453, LEF.
145
de 1995150. Con la intención adicional de incentivar la inversión y la generación de
empleos, se otorgan beneficios que cobran un alto costo fiscal, perjudicando la recaudación
tributaria nacional, generando un problema de desigualdad horizontal y competencia
desleal con otras empresas exportadoras o con productores locales que sí deben pagar
impuestos, y alentando la evasión y elusión al permitir el refugio de capital doméstico bajo
protección impositiva, vulnerándose de esta manera la prohibición de la OMC (Ver anexo
III.D, Zonas Francas, en la página -19-).
En Nicaragua hay setenta empresas instaladas bajo el régimen de Zonas Francas, de las
cuales treinta y ocho fabrican prendas de vestir, diez elaboran tabaco, siete producen textiles
y tres confeccionan cajas de cartón. Para las Zonas Francas conformadas por empresas
extranjeras, que son la mayoría, la liberación del pago del IR es un beneficio marginal, ya
que en concordancia al principio de renta mundial que las rige pueden descontar el impuesto
pagado en Nicaragua al tributar en sus países o, al contrario, toda renta por la cual no
tributaron en Nicaragua deberán enterarla en sus fiscos. Lo anterior constituye una
transferencia gratuita de recursos tributarios nicaragüenses a fiscos extranjeros. Las Zonas
Francas conformadas por capital nacional son las verdaderas beneficiarias de la ventaja fiscal
debido a que el principio de renta territorial que prima en Nicaragua no obliga a tributar en
otro país lo que no se entera en nuestro territorio, de tal manera que dichas empresas quedan
eximidas de pagar el impuesto en cualquier parte del mundo. Es por esta causa que la ventaja
fiscal puede racionalizarse, constituyendo un mecanismo para captar los ingresos en nuestro
país sin afectar a las Zonas Francas extranjeras.
Es usual que cuando se concluye el plazo por el cual las Zonas Francas son beneficiadas
por los incentivos fiscales, tales empresas, en lugar de permanecer en el país operando y
tributando después de haber recibido por diez años las cuantiosas ventajas tributarias,
simulan su cierre de negocios y, variando su razón social, reaparecen en el mercado como
una nueva Zona Franca a la que deben atribuirse los derechos fiscales durante otros diez
años por figurar como empresa naciente. El efecto simulación en estas condiciones es
penado por la ley dada la dolosa afectación al fisco.
Con el fin de equiparar los tratamientos fiscales de las Zonas Francas con el asignado al
resto de contribuyentes, y en procura de que las inversiones subsistan aún después de
retirarles los beneficios, la OMC determina que deberán desmantelar de inmediato las
exoneraciones del IR asignadas en su territorio a las Zonas Francas, los países
centroamericanos cuyo ingreso per cápita supere los US$1 mil anuales, y aquellos en que
aún no se haya cumplido tal condición podrán prorrogar los beneficios hasta inicios del
150
El artículo 2 del Decreto No. 46-91, Zonas Francas Industriales de Exportación, señala como objeto principal de las Zonas Francas “… la promoción
de la inversión y la exportación mediante el establecimiento y operación en la Zona de diferentes empresas que se dediquen a la producción y
exportación de bienes o servicios, bajo un régimen fiscal y aduanero de excepción”. A como se observa, el artículo citado define como Zonas Francas
a las empresas dedicadas a la producción y posterior exportación de su producto. Sin embargo, y pese a que la liberación de impuestos a las Zonas
Francas tiene por pretensión clásica alentar la producción para exportaciones, ocurren dos fenómenos en que llamo la atención de mi lector. Por un
lado, el gobierno actualmente procura establecer que el 40% de la producción de tales empresas se destine al mercado local, con lo cual no se
promociona la exportación; y por el otro, el gobierno mismo actualmente respalda tras el régimen de Zonas Francas a empresas que no producen
bienes y servicios exportables.
2009. Hasta hace poco Nicaragua era el único país centroamericano que se encontraba en
la lista del anexo VII del Acuerdo sobre Subvenciones y Medidas Compensatorias de la
OMC, como país con ingreso por habitante menor a los US$1 mil anuales, de US$906.3151.
Sin embargo, los resultados del VIII Censo de Población y IV Censo de Viviendas,
efectuado en el 2005 y presentado el 29 de junio de 2006 por el Instituto Nicaragüense de
Estadísticas y Censos, INEC, revela un aumento en el ingreso per cápita de nuestro país,
que finalmente alcanzó los US$1,050152. “… Aunque el PIB per cápita es una cifra que no
refleja la realidad de la pobreza, sino un promedio matemático, no dejó de preocupar en
ambientes oficiales, ya que Nicaragua es un país oficialmente `pobre´ (con ingresos per
cápita menores a US$1 mil anuales) y por esto, beneficiario de concesiones comerciales y
de programas sociales de la cooperación internacional…”153. La alarma existe por la
posibilidad de que Nicaragua pierda todos los beneplácitos a su favor por subir en la escala
de ingreso per cápita, lo cual provoca que las condiciones de pobreza disipen su presencia
en el país.
e. Bolsa Agropecuaria154. Este sector cuenta con un régimen fiscal que, en base al artículo
110155 de la Ley No. 453, LEF, le permite tributar en concepto de IR únicamente por el 1%
de retención definitiva sobre el valor de las transacciones que se realicen dentro de la
Bolsa156 por bienes agrícolas primarios y 2% por otros bienes; en lugar de cancelar el 30%
del resultado, correspondiente a toda persona jurídica en el sistema regular. Si el monto del
valor transado en la Bolsa Agropecuaria fue de US$350,067,205 para el 2005 y
US$216,550,536 a julio de 2006157, imagínese cuánto se pierde por concepto de IR que deja
de aplicar a estas cifras. Además se liberan dichas operaciones de toda carga fiscal
adicional (Ver anexo III.E, Bolsa Agropecuaria, en la página -19-).
f. Bolsas de Valores158. La génesis de los beneficios actuales concedidos a las Bolsas de
Valores parte del Decreto 50-93159, que en su artículo 3160 establece el plazo de tres años
para gozar de las prerrogativas que otorga. Es evidente que lo que inició como una
promoción temporal a la naciente Bolsa de Valores para facilitar el asentamiento de la
actividad bursátil, ha sido perpetuado por la LEF sin justificar la permanencia indefinida
de los beneficios. “... Para este año la Bolsa de Valores tiene estimado realizar
transacciones bursátiles por el orden de los C$9,500 millones de los cuales ya se han
151
El PIB per cápita es en Costa Rica, US$4,530, El Salvador, US$2,377, Guatemala, US$2,174, Panamá, US$4,555, y Honduras, US$1,032 (el ingreso
per cápita en Honduras varía según su método de cálculo).
Debe tenerse en cuenta que en los foros internacionales se discute actualmente acerca de interpretar la condicionante de la OMC para la obligación de
desmantelar subsidios (PIB per cápita nacional mayor de US$1 mil) en base a datos de 1990, con lo cual, los valores de los ingresos por habitante en
los países disminuiría, ubicándose por debajo de la determinación de la OMC y, por ende, extendiendo los beneficios que se asignan a las Zonas
Francas hasta 2015 o 2018.
153
Revista Envío. ¨¿Cuántos somos?¨. Managua, julio de 2006. Página 4.
154
Base legal: artículos 54, numerales 2, 6 y 12, 110 y 123, numeral 30, de la Ley No. 453, LEF.
155
Artículo 110 LEF. “... En el caso de las bolsas agropecuarias, las transacciones estarán sujetas a una retención definitiva del IR del uno por ciento
(1%) para los bienes agrícolas primarios y del dos por ciento (2%) para los demás bienes del sector agropecuario transados, conforme a lo dispuesto
en el Reglamento de esta Ley”.
156
Que es una sociedad anónima, no una institución gubernamental. Esta razón acentúa el carácter discriminatorio del presente incentivo.
157
Datos aportado por la Bolsa Agropecuaria de Nicaragua.
158
Base legal: artículos 110 y 123, numeral 30, de la Ley No. 453, LEF.
159
Promoción al Mercado de Valores, publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 21 del 31 de enero de 1994.
160
Artículo 3 Decreto 50-93. “Las exenciones sobre el Impuesto sobre la Renta indicadas en el artículo anterior tendrán validez por tres años calendario
a partir de la fecha de publicación de este Decreto. Toda transacción que se realice en la Bolsa durante este período tendrá los beneficios
establecidos en el presente Decreto, independientemente del plazo del título valor o documento transado”.
152
tranzado C$4,465 millones, frente a los C$4,194 millones que se habían tranzado el año
pasado”161. Imagínese cuántos impuestos deja de percibir Nicaragua por exonerar dichas
operaciones. Además, la LEF estableció la retención definitiva del 10% de IR a rentas
derivadas de transacciones bursátiles de instrumentos financieros con plazo menor a cuatro
años, en lugar de obligarles a pagar el 30% del resultado de la operación, a como
corresponde a cualquier otra actividad. También se liberan dichas operaciones de toda
carga fiscal adicional. Advierto que los beneficios referidos se reafirman y amplían en el
anteproyecto de Ley de Mercado de Capitales162, que consigna la regulación del mercado
bursátil con el rango de ley de la República, mientras que antes constaba en un decreto
ejecutivo (Ver anexo III.F, Bolsa de Valores, en la página -19-).
g. Sistema financiero. La casi totalidad de los ingresos provenientes de operaciones de
instrumentos financieros está exenta del IR, de tal manera que el impuesto pagado por los
bancos no se corresponde con sus utilidades. Los servicios financieros tampoco pagan IVA
desde hace quince años. (Ver anexo III.G, Sistema financiero, en la página -19-).
Obsérvese además, en el Capítulo III de esta monografía, mi propuesta de investigar la
necesidad de afectación impositiva a la renta financiera de acuerdo a la media
centroamericana como referencia básica.
h. Distinción de tratamiento fiscal según municipio163. El Plan de Arbitrios de Managua fue
actualizado en 1991, no así el Plan de Arbitrios que rige para los restantes municipios. De
esta obsolescencia legislativa resulta un régimen fiscal de incentivos que favorece las
actividades realizadas en Managua con la exoneración del pago del IMI, amparado en el
161
Guerrero, R. ¨Mercado bursátil más accesible¨. La Prensa. Managua, 23 de junio de 2006.
Sugiero tomar en cuenta en el análisis lo estatuido en el artículo 3 del anteproyecto de Ley No. 587, Ley de Mercado de Capitales, aprobado en lo
particular por la Asamblea Nacional el 21 de junio del corriente año. Pese a que tal disposición no tiene aún vigencia jurídica, posee gran
trascendencia en el área fiscal, de tal forma que de ser aprobada haría cambiar sensiblemente las reglas del juego. Veamos.
Artículo 3 anteproyecto Ley No. 587: “Tributos. ... las transacciones que se realicen en las bolsas de valores estarán exentas de todo tipo de tributos o tasas.
No obstante, las rentas provenientes de las operaciones realizadas en las bolsas de valores estarán sujetas al régimen tributario vigente, salvo lo dispuesto a
continuación. No se comprenderán como ingresos constitutivos de renta, y por lo tanto, no serán gravados con el IR, los intereses, ganancias de capital y
otras rentas que perciban las personas naturales o jurídicas, provenientes de instrumentos financieros negociados en las bolsas de valores debidamente
autorizadas para operar en el país y emitidos para proyectos de infraestructura como son la generación de energía eléctrica no convencional, carreteras,
puertos, aeropuertos, reforestación, desarrollos turísticos y toda otra actividad que contribuya con el crecimiento y desarrollo socio económico de nuestro
país. Tampoco serán gravados con cualquier otro tipo de tributo o tasa. Para poder gozar de los privilegios fiscales contenidos en este inciso, se deberá
contar con la debida aprobación del Ministerio de Fomento, Industria y Comercio, para lo cual este ministerio deberá emitir en un plazo de seis meses a
partir de la entrada en vigencia de esta ley, una normativa a este respecto. Los dividendos pagados por empresas registradas en las bolsas de valores
autorizadas en el país y cuyas acciones hayan sido colocadas en el mercado primario de éstas, se podrán deducir como un gasto para efectos fiscales. Los
beneficios señalados ... tendrán una vigencia de diez años, a partir de la colocación de los instrumentos financieros en el mercado primario”.
El anteproyecto en cuestión fue vetado por el Presidente de la República el 20 de julio de 2006, precisamente en rechazo al antedicho artículo 3, con la
intención de limitar la ampliación de beneficios que merman la capacidad de recaudación del Estado. Los argumentos del veto fueron, que el
anteproyecto:
1. Concede prerrogativas adicionales a sectores ya favorecidos (generación de energía eléctrica no convencional, turismo y reforestación), no sólo en
la producción de bienes y servicios sino en su financiamiento.
2. Extiende los favores fiscales a actividades (carreteras, puertos, aeropuertos y empresas registradas en bolsas) donde no existen mercados de
concesiones privadas que justifique su inclusión, abriendo la posibilidad para que ramas económicas distintas se amparen bajo los incentivos.
3. Otorga al MIFIC la facultad para aprobar los beneficios fiscales, competencia que corresponde a las instituciones garantes de la política y
recaudación tributaria: MHCP y DGI.
4. Debilita la unificación de la deducción proporcional de gastos para fines de la declaración del IR, otorgando mayor escudo fiscal a empresas
registradas en la bolsa respecto del resto de sectores económicos, lo cual atenta contra la libre competencia.
5. No grava con el IR al financiamiento proveniente de la bolsa, con lo cual incentiva la financiación de proyectos a través de grupos relacionados
(precios de transferencia) y no a través de la aparición de nuevas inversiones.
6. Permite deducir como un gasto los dividendos, introduciendo la recursividad que dificulta el cálculo del impuesto al tomar en cuenta que las
utilidades resultan del ejercicio después del pago de impuestos.
Por lo antes expuesto el Presidente sugiere mantener exentas las transacciones realizadas en las bolsas de valores y gravar las rentas provenientes de
las operaciones bursátiles sin admitir excepciones.
163
Base legal: Decreto 10-91, Plan de Arbitrios del Municipio de Managua.
162
Plan de Arbitrios del municipio de Managua, ausente en el resto de municipios por no
haber sido incorporado en su Plan de Arbitrios. Como consecuencia, y a través de esta
distinción en el trato tributario según municipios, el Estado promueve que los
contribuyentes realicen actividades en Managua y resten su interés comercial en el resto de
municipios por obtener mayores ventajas al transar en la ciudad capital (Ver anexo III.H,
Distinción de tratamiento fiscal según municipio, en la página -20-).
i. Indefinición de incentivos. Ciertas disposiciones fiscales ofrecen estimular a contribuyentes
sin definir con especificidad el contenido de los incentivos fiscales a otorgarse, lo cual hace
que en la práctica no se apliquen tales ventajas (Ver anexo III.I, Indefinición de incentivos,
en la página -20-). El ejemplo clásico es el del régimen fiscal del turismo, que en su
respectiva Ley No. 306 de incentivos indica a la micro, pequeña y mediana empresa entre los
sectores a ser promovidos, sin establecer explícitamente los beneficios fiscales que le
conciernen, razón por la cual el estímulo se tiene por no puesto ya que carece de realidad
material; sin embargo, no deje de tomarse en cuenta que la nueva Ley No. 575, Ley de
Reforma Parcial a la Ley No. 306, Ley de Incentivos para la Industria Turística de la
República de Nicaragua, llena este vacío jurídico con respecto a las PYMES al facilitar su
inclusión dentro del régimen de ventajas fiscales, cobrando a cambio el alto costo de
ampliación de beneficios para los grandes empresarios. Por su parte las micro empresas
turísticas siguen quedando afuera del plan de estímulos164.
164
De las empresas nacionales, 66% son micro negocios (Avendaño, N. “La Economía de Nicaragua: Evaluación 2006 y Pronóstico 2007”, en
Nicaragua: Informe Económico Agosto 2006. Página 17). En base a esta cifra mídase la trascendencia que tiene la falta de estímulos a una categoría
tan predominante en el sector turismo.
j. Fondos especiales. Para el 10 de mayo de 2005, al menos 17 leyes de la República165
propiciaban asignaciones extra presupuestarias mediante la creación de fondos especiales,
entre los que pueden mencionarse al Fondo de Desarrollo de la Industria Eléctrica Nacional,
el Fondo de Desarrollo Minero, el Fondo Nacional de Demarcación y Legalización de
Tierras Comunales, el Fondo Nacional de Desarrollo Forestal (FONADEFO), el Fondo de
Apoyo a la Producción Agropecuaria no Tradicional de Exportación, el Fondo de Desarrollo
Pesquero, el Fondo para el Desarrollo de Infraestructura Deportiva y el Fondo para la
Promoción y Desarrollo del Deporte y Recreación Física166. Además existe un régimen
tributario beneficioso a favor de fondos concretos (Ver anexo III.J, Fondos especiales, en la
página -20-).
k. Sector público. Ciertas instituciones del sector público son beneficiadas a través del perdón
de impuestos, en discriminación a otras organizaciones estatales que no reciben el mismo
tratamiento fiscal. (Ver anexo III.K, Sector público, en la página -21-). Estos incentivos
deben eliminarse por constituir partidas encubiertas adicionales al presupuesto asignado a las
mismas. Si se quiere conservar ciertos beneficios para tales instituciones, no deben
concederse por el lado de los impuestos sino por el lado del gasto público –en caso de ser
necesario y posible–, ya que ésta constituye una medida más transparente.
l. Crédito contra impuesto. Es sumamente importante destacar que algunas disposiciones
legales erradamente indican que al calcular el IR o IBI, el gasto o la inversión apliquen
directamente contra el impuesto en lugar de deducirse contra la renta bruta, con lo cual se
convierten en crédito contra impuesto en vez de ser un gasto deducible. Esto implica una
165
A saber:
Ley No. 272, Ley de la Industria Eléctrica, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 74 del 23 de abril de 1998.
2. Ley No. 274, Ley Básica para la Regulación y Control de Plaguicidas, Sustancias Tóxicas, Peligrosas y Similares, publicada en el Diario Oficial
La Gaceta No. 30 del 13 de febrero de 1998.
3. Ley No 280, Ley de Producción y Comercio de Semillas, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 26 del 9 de febrero de 1998.
4. Ley No. 286, Ley Especial de Exploración y Explotación de Hidrocarburos, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No.109 del 12 de junio de
1998.
5. Ley No. 291, Ley Básica de Salud Animal y Sanidad Vegetal, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 136 del 22 de julio de 1998.
6. Ley No. 293, Ley de Reformas a la Ley No. 210, Ley de Incorporación de Particulares en la Operación y Ampliación de los Servicios Públicos,
publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 123 del 2 de julio de 1998.
7. Ley No. 334, Ley para Autorizar a la Empresa Portuaria Nacional el Arrendamiento de las Facilidades Portuarias de Puerto Cabezas, publicada
en el Diario Oficial La Gaceta No. 54 del 16 de marzo de 2000.
8. Ley No. 354, Ley de Patentes de Invención, Modelo de Utilidad y Diseños Industriales, publicada en el Diario Oficial La Gaceta Nos. 179 y 180 del
22 y 25 de septiembre de 2000,.
9. Ley No. 380, Ley de Marcas y Otros Signos Distintivos, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 70 del 16 de abril de 2001.
10. Ley 387, Ley Especial sobre Exploración y Explotación de Minas, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 151 del 13 de agosto de 2001.
11. Ley No. 443, Ley de Exploración y Explotación de Recursos Geotérmicos, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 222 del 21 de noviembre
del 2002.
12. Ley No. 445, Ley del Régimen de Propiedad Comunal de los Pueblos Indígenas y Comunidades Étnicas de las Regiones Autónomas de la Costa
Atlántica de Nicaragua y de los Ríos Bocay, Coco, Indio y Maíz, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 16 del 23 de enero de 2003.
13. Ley No. 462, Ley de Conservación, Fomento y Desarrollo Sostenible del Sector Forestal, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 168 del 4 de
septiembre de 2003.
14. Ley No. 489, Ley de Pesca y Acuicultura, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 251 del 27 de diciembre de 2004.
15. Ley No. 511, Ley de Superintendencia de Servicios Públicos, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 39 del 24 de febrero de 2005.
16. Ley No 517, Ley que Establece el Uso de las Utilidades de HIDROGESA y crea el Fondo de Apoyo a la Producción Agropecuaria no tradicional
de Exportación, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 41 del 28 de febrero de 2005.
17. Ley No. 522, Ley General de Deporte, Educación Física y Recreación Física, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 681 del 8 de abril de
2005.
Aunque no es objeto de esta monografía actualizar el inventario pormenorizado de los fondos especiales, debo señalar que la ley más reciente en crear
un fondo es la Ley 575, Ley de Reforma Parcial a la Ley No. 306, Ley de Incentivos para la industria turística de la República de Nicaragua, que en
su Capítulo VIII da origen al Fondo de Desarrollo Turístico para promocionar a las PYMES del sector, sin regir el funcionamiento del mismo.
166
Báez Cortés, J.F. Análisis de la Reglamentación e Implementación de la Ley de Equidad Fiscal. Página 9 de los anexos.
1.
distorsión técnica de estimable pérdida fiscal167 (Ver anexo III.L, Crédito contra impuesto, en
la página -23-).
m. Exoneración de beneficios presentes y futuros. El hecho de que una disposición legal
exonere a determinado sector de las cargas impositivas actuales es un incentivo fiscal
válido, pero la liberación de gravámenes de existencia futura denota una ilegalidad obvia.
El imperio de las leyes en el tiempo determina que lo que una disposición ha estipulado,
que en este caso se trata de amnistías tributarias a futuro, una nueva ley puede invalidarlo
tácitamente al disponer lo contrario, es decir un nuevo gravamen sobre el mismo hecho
imponible anteriormente liberado. Por tal razón, una ley no puede eliminar impuestos que
no existen aún, aunque pudieran establecerse en el futuro. En síntesis, debemos tener claro
que no se puede liberar de la imposición que no se ha originado, y cualquier norma que así
lo ejecute estará pecando de arbitraria por vulnerar su competencia (Ver anexo III.M,
Exoneración de beneficios presentes y futuros, en la página -23-).
D. IMPACTO TRIBUTARIO DEL TRATADO DE LIBRE COMERCIO
CENTROAMÉRICA Y REPÚBLICA DOMINICANA
ENTRE
ESTADOS UNIDOS,
En el marco de la política integracionista de liberalización comercial168, el 10 de octubre de 2005 la
Asamblea Nacional de Nicaragua sancionó el Decreto No. 4371 de Aprobación del DR-CAFTA169 y
divulgó el contenido completo del convenio en el Tratado de Libre Comercio CentroaméricaEstados Unidos de América-República Dominicana (CAFTA-DR)170. Actualmente Centroamérica
experimenta la entrada en vigencia de un tratado de apertura de mercados con su mayor socio
comercial, Estados Unidos, al que posteriormente se unió República Dominicana. En la
negociación del acuerdo comercial, Centroamérica es el socio en desventaja debido a la diferencia
abismal que existe entre las condiciones macroeconómicas de la región y las de Estados Unidos171.
167
Entre las distorsiones técnicas respectivas al cálculo del IR para procurar menor obligación tributaria a ciertos contribuyentes, más peligroso que
cargar el crédito contra impuesto sería la estrategia que pretende implementar el artículo 3 del anteproyecto de Ley No. 587, Ley de Mercado de
Capitales (aprobado en lo particular por la Asamblea Nacional el 21 de junio y vetado por el Presidente de la República el 20 de julio, ambas fechas
del 2006). Ver nota 163 de la página 54 de esta tesis para mayor ilustración. El mecanismo dispuesto consiste en permitir la deducción como gasto
para efectos fiscales, de los dividendos pagados por empresas registradas en las Bolsas de Valores cuyas acciones hayan sido colocadas en el mercado
primario de éstas. Esta medida, además de ser insana por mermar la capacidad recaudatoria del Estado dificulta el cómputo del IR, ya que las
utilidades resultan del ejercicio después del pago de impuestos por lo que se torna imposible deducir en la declaración dividendos que no se han
generado.
168
Que dio inicio en Centroamérica desde comienzos de la década de los 80´ con el modelo de promoción de exportaciones consolidado mediante
Programas de Ajuste Estructural, estrategia de desarrollo que fomentó la reducción de barreras al comercio internacional, impulsando la disminución
de los impuestos a las importaciones en tres etapas: 1) El esfuerzo inicial se dio con el Consenso de Washington, 2) La segunda etapa se genera dentro
de las concesiones de los nuevos conformantes del GATT en el marco de la OMC, de las que Nicaragua no formó parte por ser miembro fundador, y
3) El tercer período se dio con la suscripción de tratados de libre comercio desde mediados de la década de los 90´ y la definición del Arancel Externo
Común Centroamericano.
169
Publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 199 del 14 de octubre de 2006. El acuerdo se denomina DR-CAFTA por sus siglas en inglés, Dominican
Republic, Central America Free Trade Agreement, que significan: Tratado de Libre Comercio entre Estados Unidos, Centroamérica y República
Dominicana.
170
Publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 65 del 31 de marzo de 2006.
171
Entre las principales asimetrías: El PIB de Estados Unidos es mayor 190 veces que el de Centroamérica y 4,600 veces que el de Nicaragua; el PIB per
cápita de Centroamérica ($1,800) es 5% del de Estados Unidos ($35.000); Estados Unidos participa en el 99.4% del PIB de Centroamérica, y
Centroamérica sólo en el 0.6% del PIB de Estados Unidos; entre los socios comerciales de Estados Unidos, Centroamérica ocupa el lugar 18 y
Nicaragua el 71, mientras Estados Unidos es el principal socio comercial de Centroamérica (con presencia del 35.8%); Centroamérica representa
apenas 1.2% de las exportaciones y 1% de las importaciones de Estados Unidos; 98% de las exportaciones centroamericanas van a Estados Unidos y
45% de sus importaciones tienen como origen Estados Unidos, mientras el comercio con Centroamérica representa el 1% del total en Estados Unidos.
En teoría, el tratado debe eliminar las trabas arancelarias al comercio con base en el principio de
“trato especial y diferenciado según la asimetría”, consistente en compensar en la negociación las
diferencias económicas estructurales entre los socios, de tal forma que se asigne a los productos
centroamericanos libertad total e inmediata de entrada al país del norte mientras se disponen plazos
y escenarios de desgravación gradual para los productos provenientes de Estados Unidos172. Pero en
la práctica, mientras el acuerdo promueve la liberalización de mercados agrícolas en los países
centroamericanos, mandando a desmantelar la protección de sus sectores agropecuarios, Estados
Unidos no permite negociar la suspensión de sus subsidios en igualdad de condiciones173.
Centroamérica no reúne los recursos económicos, gubernamentales y humanos necesarios para
enfrentar las implicancias de la apertura comercial, sin embargo, y pese a las desigualdades
presentes en la negociación, el tratado no acuerda un sistema de transferencias fiscales de
compensación a los perdedores en función de tales discrepancias.
En Nicaragua, los productos beneficiados por el tratado serán el arroz, carne vacuna, maní,
vegetales, cebolla, sector pesca, café, oro, plata y otros no tradicionales (frutas, vegetales, helechos
Y flores), mientras el 80% de las unidades productivas del sector agropecuario e industrial quedan
en riesgo por los efectos del tratado. Los perdedores serán el sector de granos básicos (maíz, frijol y
sorgo) y las PYMES. Miles de familias campesinas perderán su empleo y sustento a razón de la
competencia a que quedan expuestos por la producción subsidiada de Estados Unidos.
El daño al sector agrícola es sensible en la economía nicaragüense, donde el sector agropecuario
genera el 34% del PIB, el 61.2% de las exportaciones y más de 600 mil empleos (37.1% de la PEA,
10 veces más que las Zonas Francas). Si se redujeran los subsidios al agro estadounidense, por el
contrario, no habría mayor afectación en su economía debido a que este sector solamente genera el
1.4% de su PIB y únicamente 2% de la población depende del mismo.
La incidencia negativa del Tratado de Libre Comercio entre Estados Unidos, Centroamérica y
República Dominicana, TLC, respecto a las finanzas públicas de la región centroamericana, y en
particular de nuestro país, es factor de necesario análisis para este estudio por los efectos que
ocasionará en la política tributaria. El tratado de libre comercio tensionará la debilidad estructural de
las finanzas públicas.
El efecto de elasticidad causado por el acuerdo comercial consiste en que, a consecuencia de la
desgravación arancelaria, se abaratan los productos transables, crecen las importaciones por
aumentar su demanda y se amplía la recaudación de impuestos internos que gravan tales bienes.
Acevedo y González174 esperan que, por el consecuente aumento del volumen del comercio, el monto
neto de la recaudación no experimente alteraciones significativas.
172
Entre los métodos de protección a los productos sensibles nicaragüenses se determinaron: períodos de gracia de hasta 10 años (para lácteos, pollo y
arroz), períodos de desgravación de 18 (para el arroz) o 20 años (para lácteos), contingentes que aseguran volúmenes de importación y exportación
negociados a arancel preferencial, Salvaguardias Especiales Agrícolas que establecen protección adicional al sector si se superan los montos de
importación negociados, y exclusión de la desgravación al maíz blanco, que podrá mantener el arancel del 2003 durante toda la vigencia del tratado.
173
La política proteccionista de Estados Unidos se manifiesta a través de subsidios y créditos a las exportaciones, barreras arancelarias, cuotas y
regulaciones sobre precios y apoyos internos a la producción. Los subsidios agrícolas son ayudas económicas brindadas para abaratar los costos y
promover la competitividad del producto respecto a los precios internacionales. A partir de la ley agrícola Farm Bill del 2002 cada año Estados
Unidos subsidia el 80% de su producción agrícola.
174
Acevedo, C. y González Orellana, M. “El Salvador: Diagnóstico del Sistema Tributario y Recomendaciones de Política”, en Recaudar para Crecer.
Bases para la Reforma Tributaria en Centroamérica. Página 152.
Con la misma expectativa, voces del Ministerio de Hacienda de Nicaragua también manifestaron
que “el crecimiento económico va a más que compensar la caída de los aranceles que para nosotros
sólo será significativa a partir del año diez”175. Pero, dado a que las elasticidades en las
importaciones de Centroamérica no son suficientemente altas, ni siquiera el incremento esperado
para 2008 del 32% en la recaudación de Nicaragua a razón de impuestos internos que gravan las
importaciones podría compensar la pérdida arancelaria nacional a razón del tratado.
La pérdida ocasionada para las economías de Centroamérica será de entre 3% y 8% de sus ingresos
tributarios, equivalente a 0.2% del PIB en el primer año de vigencia del acuerdo comercial, llegando
hasta 0.4% a largo plazo. El déficit fiscal promedio de 3% del PIB en los países de la región
aumentará en un rango de entre 0.3% y 0.5%, con excepción de Honduras donde su incremento
alcanzará 0.7%.
Las pérdidas recaudatorias calculadas como porcentaje del PIB corresponderán a:
País
Pérdida fiscal
a la entrada en vigencia
Pérdida fiscal a largo plazo
Resultado neto después de restar el
efecto elasticidad176
República Dominicana
Honduras
Nicaragua
Guatemala
El Salvador
Costa Rica
1.3%
0.82%
0.42%
0.43%
0.38%
0.28%
1% al final
0.86% en el 9no. año
0.47% en el 16vo. año
0.46% en el 8vo. año
0.41% en el 11vo. año
0.30% en el 10mo. año
1%
0.83%
0.40%
0.37%
0.32%
0.26%
Fuentes:
En los países centroamericanos, elaboración propia con datos de Paunovic, Igor. El Tratado de Libre Comercio Centroamérica-Estados Unidos:
Implicaciones Fiscales para los Países Centroamericanos.
Para República Dominicana, Isa-Contreras, P. El Impacto del Acuerdo de Libre Comercio con los Estados Unidos,
en http://www.stp.gov.do/publicaciones/PDF/Impacto%20del%20DR-CAFTA.pdr.
PÉRDIDA TOTAL DE INGRESOS EN CENTROAMÉRICA POR EL TLC
6
5
4
Costa Rica
3
El Salvador
2
Guatemala
Honduras
1
Fuente: Elaboración propia con
base en Paunovic, I.
El Tratado de Libre Comercio
Centroamérica-Estados Unidos:
Implicaciones Fiscales para los
Países Centroamericanos.
Nicaragua
0
% del PIB
175
% de Ingresos Tributarios
Arana, M., ex ministro de Hacienda, en entrevista. Olivares, I. ¨FMI: compensar impacto CAFTA¨. Confidencial, ed. 439. Del 29 de mayo al 4 de
junio de 2005. Página 14.
176
Observaciones:
ƒ Honduras. Es el país de fiscalidad más vulnerable del área y sufrirá el mayor impacto adverso con la entrada en vigencia del tratado. Su pérdida de
ingresos tributarios será de casi 5% en el primer año y 7.5% a largo plazo, y su déficit fiscal se elevará en 0.7%.
La pérdida en Guatemala, El Salvador y Nicaragua promedia 0.4% del PIB.
• Guatemala. Perderá 0.4% de los ingresos por impuestos internos indirectos.
ƒ El Salvador. Perderá 1.65% de los ingresos tributarios.
ƒ Nicaragua. Sus recaudaciones arancelarias provenientes de Estados Unidos se reducen a 10.4% con la entrada en vigencia del convenio, hasta
situarse por debajo del 1% en el 15vo. año.
ƒ Costa Rica. Es el país menos afectado de centroamericana, cuya vulnerabilidad fiscal es reducida.
Igor Paunovic explica que las implicancias fiscales del TLC para los países centroamericanos estarán
en dependencia de varios factores tales como la aportación al PIB que los aranceles desempeñen en
cada país, la cantidad de importaciones provenientes de Estados Unidos que aún estén gravadas por
aranceles, y el porcentaje de importaciones desgravado por el acuerdo comercial.
Como resultado del cuadro anterior, puede señalarse que el país más afectado desde el punto de
vista de las implicancias fiscales del acuerdo será Honduras. En el espectro intermedio de
afectación se encuentran Nicaragua y Guatemala, mientras El Salvador y especialmente Costa
Rica, son perjudicados en menor grado177. Para el fisco estadounidense, las implicancias tributarias
del TLC en la economía serán inocuas debido a que las importaciones del país con procedencia
centroamericana son mínimas.
Para el caso específico de Nicaragua, Juan Carlos Gómez Sabaini178 estima que las pérdidas
arancelarias resultantes del acuerdo, calculadas en un poco más de C$100 millones anuales, serán
equivalentes a 0.2% de los ingresos tributarios y 0.1% del PIB; por su parte Jesús Seade, del
Departamento de Finanzas Públicas del FMI, supone el efecto TLC para Nicaragua en mermas de
C$145.2 millones en el primer año de aplicación del acuerdo179; y finalmente, el Banco Mundial ha
sostenido que el impacto corresponderá a 12% de los ingresos tributarios, lo cual significaría para
nuestro país US$337 millones de dólares perdidos anualmente.
Como las cifras no concuerdan, y pese a que he tomado una posición al respecto –indicada en el
cuadro de la página anterior–, lo importante es al final de cuentas quedar convencidos de que el TLC
no tendrá efectos tributarios180 tan radicales181, debido a que las tasas arancelarias que serán eliminadas
por el acuerdo, en la actualidad son mínimas en toda Centroamérica y especialmente en Nicaragua
(oscilando entre 5.1% y 7.3%), a consecuencia de la considerable apertura y reducción arancelaria
efectuada durante los últimos 20 años182.
177
Entre las causas de que Honduras sea el país fiscalmente más afectado por la entrada en vigencia del acuerdo comercial mientras Costa Rica es el
menos perjudicado, debe enunciarse que: los ingresos arancelarios de Costa Rica en 2002 fueron equivalentes a 0.83% del PIB, mientras en Honduras
correspondieron a 1.99%; en Costa Rica 32.1% de las importaciones totales que asumen aranceles son provenientes de Estados Unidos, mientras en
Honduras 40.8%; y en Costa Rica los aranceles se recaudarán sobre 7.61% del valor de las importaciones de Estados Unidos que entren al país,
mientras en Honduras sobre el 5.39% de las mismas.
178
Gomez Sabaini, J.C. “Recaudar para Crecer: El Sistema Tributario de Nicaragua y sus Perspectivas”, material de exposición en seminario El Rol de
los Partidos Políticos en el Seguimiento al Presupuesto Público y la Reforma Fiscal en Nicaragua, efectuado en el Hotel Intercontinental Metrocentro
de Managua, el 5 de diciembre de 2005.
179
Olivares, I. ¨FMI: compensar impacto CAFTA¨. Confidencial, ed. 439. Del 29 de mayo al 4 de junio de 2005. Página 14.
180
Los efectos determinantes del TLC en la política tributaria de Centroamérica son el efecto directo de pérdida recaudatoria originada por la
desgravación arancelaria y el efecto indirecto consistente en la baja de la recaudación de impuestos internos que gravan las importaciones sobre
valores CIF más DAI –tales como el IVA e ISC– a causa de la reducción de su base imponible a únicamente el valor CIF. El efecto de sustitución es
otra consecuencia del acuerdo comercial, consistente en el desvío del comercio y reemplazo de las importaciones provenientes de países gravados por
las de socios del acuerdo comercial, causando mayor disminución de ingresos tributarios. Sin embargo, sus consecuencias fiscales no han sido
calculadas por los expertos ni incluidas en este trabajo, por ser consideradas intrascendentes. En última instancia el efecto inducido, referido a la
reducción en la recaudación de los tributos en virtud de la nueva estructura interpuesta por el tratado, tampoco es considerado en mi trabajo por ser
difícilmente cuantificable.
181
Dean García, negociador por Nicaragua del acuerdo comercial y funcionario del MIFIC, “considera que el impacto en las recaudaciones, en el caso
de Nicaragua, será mínimo, ya que si bien es cierto se está reduciendo el arancel, pero es a productos que no son producidos en la región
centroamericana y que de hecho en el país no pagan arancel” (Guerrero, R. ¨Dilema por los aranceles¨. La Prensa. Managua, 12 de abril de 2006).
182
El planteamiento de que todavía existe una alta protección arancelaria en Nicaragua (Artana, 2001) no tiene fundamento, pues somos el país con la
menor protección arancelaria de las Américas, incluyendo a los EEUU y Canadá (Banco Interamericano de Desarrollo, BID. El Nuevo Regionalismo
en América Latina, citado en Acevedo Vogel, A.J. Op. Cit. Página 21).
Obsérvese en el siguiente diagrama la comparación internacional del arancel promedio.
Tomado de: Acevedo Vogel, A.J. Acerca del Impacto Distributivo de las Reformas Tributarias más Recientes.
Pistas para una Propuesta de Reforma Tributaria Integral y Progresiva.
Pese al impacto tributario del convenio, “… el hecho de que un país pueda perder el tren de la
integración, que tiene por destino un mayor desarrollo económico, por no poder solventar el
costo fiscal del boleto, es una perspectiva con escasa visión de futuro”183. Por lo tanto, lejos de
pensar que fue un error adherirnos al tratado comercial en cuestión, convencidos de que era
nuestra única opción y con el objeto de rescatar la pérdida fiscal, debemos buscar el aumento de la
percepción de impuestos por otras vías internas.
183
Banco Interamericano de Desarrollo, BID, e Instituto para la Integración de América Latina y el Caribe. Integración y Comercio en América. Impacto
Fiscal de la Liberalización Comercial en América. Página 34.
La medida compensatoria por excelencia ha sido el desplazamiento de la dependencia recaudatoria
en las aduanas vía aranceles, hacia el mayor liderazgo de los impuestos indirectos, con énfasis en
los que gravan el consumo. El FMI propone aumentar la alícuota del IVA entre 0.5% y 2%184. Al
respecto, el Director General de Ingresos “también admitió que podría revisarse la posibilidad de
subir el IVA y el ISC”185· Jesús Seade manifestó que “... si se decide hacer un aumento del impuesto
interno igual a la reducción tarifaria, se logra dejar inalterado el precio pagado por los
consumidores, además que disminuye los costos para los productores –si el impuesto es al
consumo–...”186, a lo cual representantes de la Asamblea Nacional han respondido: “Lo que nos
asusta son las posibles soluciones, tales como incrementar el IVA en aquellos productos que
bajarán de precio por causa del TLC, lo que en la práctica dejaría sin efecto la promesa de que
algunas cosas serán más baratas gracias al libre comercio. Subir el IVA impactaría en los
sectores más pobres del país...”187. Tal medida, además de aumentar la regresividad del sistema por
ser trasladados los impuestos al consumidor final, exige el fortalecimiento de las administraciones
tributarias debido a que la fiscalización y control se dificultan dada la evasión promovida por la
mayor movilización transfronteriza.
Julio Francisco Báez, asevera que “hay que tener una visión estructural de las finanzas públicas:
no basta con subir esos impuestos. Necesitamos una sexta reforma tributaria para enfrentar esos
problemas”188. Por lo antes expuesto sugiero compensar la pérdida fiscal a través de medidas como
las propuestas en el Capítulo III de esta monografía, para lograr que los factores de progresividad
sean más incidentes189.
184
Esta modificación afectaría a los consumidores, pequeños productores y microempresarios centroamericanos al encarecer los bienes comercializados.
Mientras el productor extranjero compite con ventaja por la reducción arancelaria del 5% que reduce sus precios en la misma medida, nuestros
productores quedan en desventaja diferencial del 6% al aumentar el IVA en 1%, por ejemplo, encareciendo en esa medida su producto, y sumar el
factor de precios internacionales 5% más competitivos.
185
Arteaga, R., en entrevista. Olivares, I. ¨FMI: compensar impacto CAFTA¨. Confidencial, ed. 439. Del 29 de mayo al 4 de junio de 2005. Página 14.
186
Seade, J. en entrevista. Idem.
187
Gutiérrez, W., diputado de la Asamblea Nacional, en entrevista. Idem.
188
Báez Cortés, J.F., en entrevista. Idem.
189
Al emprender la reforma tributaria 2007 debe tenerse en cuenta el problema jurídico que plantea este acuerdo comercial, determinando la
imposibilidad del Estado de emprender modificaciones legislativas tributarias a inversionistas estadounidenses, que podrán alegarlas de expropiatorias
(por determinación de los artículos 10.7, Expropiación e indemnización, y 10.16, Sometimiento de una reclamación a arbitraje, del acuerdo comercial).
Sin embargo, sabemos que un tratado internacional no puede inmiscuirse en la determinación de medidas tributarias, que únicamente atañe a las
asambleas nacionales internas.
CAPÍTULO III
PRIORIDADES TRIBUTARIAS
NACIONALES: UNA PROPUESTA
DE CAMBIO
Capítulo III
Oportunidad
Principios de la reforma tributaria
Justificación y bases
conceptuales
Objetivos de la reforma tributaria
Características del nuevo sistema
Integralidad de una propuesta de
Evaluar Reforma Tributaria 2003 y
Prioridades
tributarias
nacionales: una
propuesta de
cambio
Impacto de los incentivos fiscales
Fase diagnóstica del
proceso de
reforma
Valorar carga tributaria e incidencia social
Evaluar subsidios
Calidad de la recaudación
Decálogo de una agenda fiscal en
Lineamientos de
política pública
para la reforma
tributaria 2007
Medidas específicas de
la reforma tributaria
2007
Particularidades en el ámbito de los
Particularidades en el ámbito del
CAPÍTULO III
PRIORIDADES TRIBUTARIAS NACIONALES: UNA PROPUESTA DE CAMBIO
Los bajos niveles de tributación e inflexibilidad en los rubros del gasto, determinan para Nicaragua la
conveniencia de emprender un ajuste fiscal vía ingresos. Una reforma tributaria es la modificación a la
estructura impositiva nacional que realiza cada nueva administración de gobierno al tomar el poder, a
través de la ley tributaria que implementa. La necesaria modificación impositiva para Nicaragua debe
abandonar los viejos modelos de cambios fragmentarios y cosméticos, sustituyéndolos por una
“reforma tributaria integral”. Tal concepto se refiere a una revolución estructural del régimen de
impuestos donde los sujetos involucrados en la relación jurídica, contribuyentes y administración
pública, creen consenso y compromiso para resolver los problemas de fondo del sistema, en lugar de
emprender una simple renovación legislativa de las normas impositivas por la búsqueda de mayores
ingresos. Este contrato social implícito entre el gobierno y la población, legitima el papel del Estado
en el ámbito impositivo y la tendencia del gasto público, además de asegurar la presión fiscal
necesaria para su financiamiento; todo sin apartarse del fin último de imprimir “humanidad” a las
finanzas públicas, pues “la dimensión humana de los impuestos es el mejor antídoto de la obsesiva
recaudación”190. El contenido subsiguiente intenta desarrollar esta idea en todo su sentido.
A. JUSTIFICACIÓN Y BASES CONCEPTUALES
Consecutivamente exponemos cinco ámbitos que por su escasa difusión en la agenda nacional
parecieran estar lejos de debatirse y profundizarse sistemáticamente en foros públicos, y que a la
vez justifican y fundamentan la ruta hacia una propuesta de reforma tributaria no tradicional.
1. OPORTUNIDAD. El inicio del año 2007 es el momento propicio para la formulación de una
reforma tributaria de bases estructurales que modernice el Estado, por tres razones esenciales:
a. Después de quince años de ajustes parches persisten las debilidades del sistema tributario
nicaragüense cuya corrección urge. Los resultados demostrados en los Capítulos I y II
anteriores, me llevan a concluir que el arrastre de los hechos se debe a un factor
preponderante: la política anárquica en el manejo de los fondos públicos. Se trata de
colocar en el contexto del análisis, sin ánimos o pretensiones de autosuficiencia académica,
una premisa elemental muchas veces desestimada, y que debería motivarnos a todos hacia
la conquista de cambios fiscales que apremian en la nación. Nos referimos al estado crítico
sobre la conciencia del uso y abuso que, alrededor de las finanzas públicas, hoy por hoy
existe en Nicaragua. Desde diversos sectores de la iniciativa privada empresarial, de
organizaciones de la sociedad civil y de funcionarios del Estado, vemos que en forma
cotidiana y sin mayor reflexión sobre el buen manejo de los bienes públicos se dispone de
ellos como propios.
190
Báez Cortés, J.F., en solapa de: Báez Cortés, T. y J.F. Todo sobre Impuestos en Nicaragua. Sexta edición. 2006.
De todos lados –sin descartar las honrosas excepciones– se libran sórdidas batallas por la
conquista de recursos presupuestarios sin preguntarnos de dónde en concreto serán obtenidos
y a qué otros sectores indirectamente se estaría afectando con dicha asignación, es decir, la
incidencia social de este factor. Un claro reflejo de lo aquí afirmado se observa con facilidad
en la discusión del Presupuesto de la República: muchas instituciones se disputan
significativas porciones del pastel financiero nacional pero casi nadie se preocupa por las
fuentes u orígenes de ellas (los ingresos tributarios), ni por el equilibrio global de la cuestión
financiera estatal. En otras palabras, ¿de dónde saldrá el recurso que pretendo gastar?, ¿cómo
racionalizar el gasto que me propongo realizar en mi área o sector, siendo que para los demás
sectores de la economía será un ingreso que jamás obtendrán? Para sintetizar esta idea debe
reiterarse lo preocupante que resulta en un país extremadamente frágil en lo económico e
institucional, la debilitada conciencia existente sobre el cuido celoso de las finanzas públicas
en la vida socioeconómica de la nación. El bien público que a alguien se le da,
irremediablemente a otro se le quita, y eso no deberíamos olvidarlo jamás.
b. Al retomar la discusión del tema impositivo precisamente en año electoral, es interesante
destacar que en la actualidad los partidos políticos tienen poca incidencia en la toma de
decisiones del sistema fiscal, lo cual es grave si se piensa que la reforma tributaria es
adoptada por la nueva administración de gobierno y quienes llegan al poder no han
participado ni se han involucrado en las propuestas de reforma. Cuando llega el momento
de cumplir con su período presidencial únicamente se remiten a aprobar planes y
estrategias creadas por actores distintos, cuyas incidencias y consecuencias reales
desconocen. Por tal motivo, diseñar la política fiscal es un desafío electoral que promueve
que los partidos políticos se vayan familiarizando con el tema impositivo y la nueva
administración electa ejecute correctamente sus compromisos tributarios al asumir el poder
en pleno conocimiento de los mismos.
c. Este año entró en vigencia el Tratado de Libre Comercio con Estados Unidos, por lo que es
importante replantear cambios impositivos con el fin de aportar propuestas de
compensación a la pérdida fiscal proveniente del acuerdo comercial, adecuar la estructura
tributaria a la movilidad internacional de capitales y fortificar los procesos de apertura
comercial. Es más sensata la formulación de la reforma fiscal nacional una vez que se ha
firmado el convenio, para rediseñar la estructura impositiva en función de los acuerdos
alcanzados saliendo al paso de potenciales variantes, en lugar de definir las medidas de
reforma antes o durante la negociación del mismo, bajo riesgo de que sean improcedentes
en el futuro por contradecir los alcances del acuerdo.
2. PRINCIPIOS DE LA REFORMA TRIBUTARIA. La envergadura de una reforma tributaria integral está
obligada a cimentarse en principios consagrados por la teoría y doctrina internacionales, por la
Constitución Política de la República, la legislación fiscal vigente, y en general por los
principios de una sana práctica impositiva. Se trata de premisas irrenunciables de un ejercicio
fiscal responsable. Puntualicemos sus respectivos contenidos, sobre cuya base serán
formuladas las propuestas específicas objeto de esta monografía.
a. Legalidad. Para que un impuesto sea exigible debe estar previamente establecido en una
disposición legal según el artículo 115 constitucional191.
b. Igualdad. El régimen impositivo nacional debe conceder el mismo tratamiento tributario a
quienes se encuentran en análogas situaciones, de acuerdo al principio de igualdad ante la
ley consagrado en el artículo 27 constitucional192.
c. Generalidad. Del artículo 24 constitucional193 podemos deducir que el sistema no debe
liberar a nadie de sus obligaciones tributarias por privilegios personales.
d. Equidad e incidencia. Cada contribuyente debe asumir la carga que le corresponde en
relación a su capacidad económica y contributiva, para aportar una proporción justa de sus
ingresos a los gastos públicos. Este principio está consagrado en el artículo 114
constitucional194.
e. Tutela jurisdiccional. Se precisa la jurisdicción para ventilar los litigios entre el fisco y los
contribuyentes. La Constitución Política aborda el tema de manera general en sus artículos
34195 y 160196. Al respecto, el Código Tributario establece en su Título VII la creación del
Tribunal Tributario Administrativo, como un organismo de la administración tributaria,
independiente de los poderes Ejecutivo y Legislativo, que tendrá competencia para
resolver los recursos de Alzada y las quejas de los contribuyentes contra los funcionarios
de la DGI.
f. No confiscación. Están prohibidos por el artículo 114 constitucional197 los tributos que, por
su carácter confiscatorio, extraigan una parte esencial de la propiedad o renta del
contribuyente y excedan su capacidad financiera.
g. Suficiencia. Los contribuyentes deben proveer la recaudación suficiente para hacer frente
al gasto público.
h. Transparencia y simplicidad. La estructura del sistema debe ser simple y fácil de
implementarse, además de reportar los gastos tributarios que admita.
i. Permanencia y estabilidad. El régimen impositivo debe perdurar en el tiempo, sin que las
leyes tributarias sean objeto de permanentes modificaciones y ajustes.
191
Artículo 115 Cn. “Los impuestos deben ser creados por ley que establezca su incidencia, tipo impositivo y las garantías a los contribuyentes. El
Estado no obligará a pagar impuestos que previamente no estén establecidos en una ley”.
192
Artículo 27.Cn. “Todas las personas son iguales ante la ley y tienen derecho a igual protección. No habrá discriminación por motivos de nacimientos,
nacionalidad, credo político, raza, sexo, idioma, religión, opinión, origen, posición económica o condición social”.
193
Artículo 24 Cn. “Toda persona tiene deberes para con la familia, la comunidad, la patria y la humanidad. Los derechos de cada persona están
limitados por los derechos de los demás, por la seguridad de todos y por las justas exigencias del bien común”.
194
Artículo 114 Cn. “... El Sistema Tributario debe de tomar en consideración la distribución de las riquezas y las rentas...”.
195
Artículo 34 Cn. “Todo procesado tiene derecho, en igualdad de condiciones, a las siguientes garantías mínimas: ...”.
196
Artículo 160 Cn. “La administración de justicia garantiza el principio de la legalidad; protege y tutela los derechos humanos mediante la aplicación
de la ley en los asuntos o procesos de su competencia”.
197
Artículo 114 Cn. “... Se prohíben los tributos o impuestos de carácter confiscatorio...”.
j. Neutralidad. Las reglas del juego que se dispongan deben ser de aplicación general,
uniforme y pareja, sin admitir excepciones.
k. Competitividad y coordinabilidad. Nuestro esquema impositivo debe ser armónico
respecto a los otros sistemas tributarios, para facilitar las relaciones comerciales
internacionales y evitar la guerra de incentivos.
3. OBJETIVOS DE LA REFORMA TRIBUTARIA. En este apartado se definen los horizontes principales
que debe perseguir la reforma tributaria en correspondencia a su integralidad.
a. Disminuir el déficit fiscal. Los problemas actuales de financiamiento del gasto público,
resultantes en un déficit neto de las finanzas nacionales y la insostenibilidad de la deuda,
ponen de manifiesto la necesidad de aumentar la captación de recursos. Generar nuevos
ingresos y extender la presión fiscal en por lo menos 2 puntos del PIB entre 2005 y 2010 será
necesario para reducir la alta dependencia de recursos externos, hacer frente a las presiones
presupuestarias y cubrir el gasto estatal. Por lo expuesto, y en búsqueda del progreso
económico debe adoptarse una reforma tributaria integral que plantee una estrategia efectiva
para elevar la recaudación.
b. Crecimiento con equidad. Una reforma tributaria estructural no debe ser promovida por
tradición electoral ni perseguir exclusivamente el beneficio económico en pro del
aseguramiento de la estabilización macroeconómica del país. Sus planes y programas más
bien deben focalizarse en suministrar equidad al sistema. Para lograr una redistribución justa
del ingreso y corregir la actual desigualdad, debe mejorarse la calidad de la estructura
tributaria, atenuando el sesgo regresivo de la imposición, para que los sectores que
concentran la riqueza aporten al esfuerzo tributario nacional en mayor medida dada su mayor
capacidad contributiva. Deberá potenciarse la imposición directa, hacer más proporcionales
o progresivos los impuestos indirectos, y eliminarse las políticas tributarias discriminatorias.
c. Promocionar las exportaciones y captar inversión. La estrategia de crecimiento requiere de
un repunte en las exportaciones para lograr la reducción del déficit comercial, por lo cual
debe colocarse en igualdad de condiciones a las ventas locales del mercado doméstico y las
que tiene por destino final el exterior.
d. Crear cultura tributaria. Si el sistema se vale de la coerción para provocar que los
contribuyentes cancelen sus obligaciones con el fisco, la población se desentiende del tema
impositivo y se resiste a efectuar sus pagos. Este factor provoca la reducción de la
recaudación y percepción de ingresos. Por el contrario, la aceptación de los tributos y el
cumplimiento de las responsabilidades fiscales se desarrollarán a medida que la población
tenga conciencia tributaria y perciba que los impuestos regresan a los contribuyentes a través
de beneficios sociales, de tal manera que la base generalizada del sistema está dada por
políticas de mutuo beneficio, y que la conducta de la administración en el manejo de los
impuestos es transparente y eficaz. Por eso, una vez instaurada la reforma tributaria, la
relación armónica entre el Estado y los contribuyentes, basada en el entero voluntario de las
obligaciones de parte del sujeto pasivo y el control justo, no arbitrario, por parte del sujeto
activo, definirá el éxito y la duración del pacto fiscal emprendido. La población deberá
asumir sus compromisos contributivos y el Estado deberá encauzar la política impositiva.
4. CARACTERÍSTICAS DEL NUEVO SISTEMA TRIBUTARIO. Para tener mayores posibilidades de
alcanzar los conceptos estimados en el numeral anterior, como objetivos de la reforma tributaria
2007, el ajuste impositivo tiene la misión de formular un nuevo sistema identificado con los
rasgos que se indican:
a. Simplicidad. El sistema tributario debe ser simple198, lo cual corresponde a dos componentes
esenciales, a saber: tributos reducidos y claridad en las normas y procedimientos. Por lo
anterior, es recomendable eliminar los impuestos que tienen bajo rendimiento y generan
grandes costos administrativos en su cobro, de tal manera que permanezcan únicamente los
recaudos de fácil captación. Este factor promueve el cumplimiento voluntario del
contribuyente, por ser pocos los impuestos que éste debe enterar. Por su parte, las normas
claras facilitan su comprensión, además de provocar que los agentes económicos prevean sus
gastos con anticipación y tengan más posibilidad de pago en la medida que los han
planificado. En cuanto al procedimiento y tramitación para cancelar las responsabilidades del
sujeto pasivo, debe tenerse en cuenta su necesaria facilidad y agilidad, ya que los
tecnicismos y requisitos burocráticos fomentan el desinterés del contribuyente por
informarse de los mismos y acometer sus reglas199.
b. Bases amplias y generales. Esta línea básica que debe estar presente en el centro de toda
reforma tributaria, exige ser debidamente aclarada ya que al momento de referirnos a este
concepto tradicionalmente nos remitimos a la incorporación y formalización de nuevos
contribuyentes no integrados al sistema. Sin restar importancia a esta meta, cuando en
Nicaragua se habla de ampliación de la base debe entenderse principalmente que nos
referimos a algo relativamente diferente: más importante que integrar a nuevos sujetos
pasivos, es asegurarnos que los actualmente llamados grandes contribuyentes aporten lo que
real y legalmente deben en términos fiscales, mediante la supresión de tratamientos
especiales, y dejen de esta manera de ser únicamente grandes retenedores. Por lo mismo,
antes de crear nuevos impuestos o aumentar alícuotas debe procederse a recaudar mejor y
eliminar los tratamientos de excepción.
c. Tasas moderadas y únicas. La OCDE200 revela que las economías crecen 0.5% más rápido
por cada reducción de un punto en las tasas marginales de los tipos impositivos. En la
misma línea, el Banco Mundial ha afirmado que cada punto de incremento en la tasa de
198
Chile y México son ejemplos de sistemas tributarios sencillos.
Un ejemplo de medidas sugeridas por los especialistas internacionales, que en nuestro país no debe implementarse por incurrir en afectaciones a la
simplicidad del procedimiento tributario es la exigencia de que las declaraciones juradas de impuestos sean preparadas exclusivamente por Contador
Público Autorizado. Al respecto sostengo que la mayoría de nuestra población, caracterizada por condiciones económicas precarias y altos índices de
ignorancia, se ve imposibilitada de costear el contrato de los servicios profesionales de un Contador Público Autorizado para que respalde su
declaración fiscal, y en los casos en que el contribuyente pudiera pagar el precio, esta medida retrasaría la presentación de la declaración y respectivo
pago de sus obligaciones fiscales. Al resultarles más caro e incómodo el contrato del Contador Público que prepare la declaración respecto de su
deuda, y no teniendo otra alternativa, los contribuyentes optarían por el escape de sus obligaciones impositivas. Es por tal razón, y dada la tendencia
mundial de simplificar las operaciones y procedimientos requeridos para cancelar el pago de impuestos, que sugiero no tomar en cuenta esta medida,
para no entorpecer la facilidad de pago que fomente el acercamiento de los contribuyentes a la administración.
200
Siglas de la Organización de Cooperación y Desarrollo Económicos.
199
tributación reduce en casi 3.3% la inversión extranjera directa. Las tarifas impositivas altas
implican menos ingresos para el gobierno debido a que promueven la evasión, el
contrabando y la subfacturación, de modo que muy pocos contribuyentes las pagan
efectivamente. Lo que ocurre cuando se aumentan las cargas es que la población, al sentir
mayor costo fiscal, reacciona reduciendo sus transacciones y opta por evadir
completamente las obligaciones201. Así lo señala el aforismo: “Lo que podría convertir en
delincuentes a pacíficos hombres de bien, es la abismal diferencia entre el costo de la
evasión y el mucho mayor costo del impuesto”202, por lo que “los mejores incentivos son las
bajas tasas de impuestos y una base amplia”203.
5. PRESERVAR LA INTEGRALIDAD DE UNA PROPUESTA DE REFORMA TRIBUTARIA. A continuación se
explica un elemento adicional a tener presente, considerando las anteriores experiencias no
deseadas de variantes impositivas que han tenido lugar en el país. El esfuerzo de una genuina
reforma tributaria debe implicar la firme voluntad política e institucional de preservar la
coherencia e integralidad del cambio pretendido, es decir, de la propuesta global resultante. Su
formulación debe exigir el respeto de todos y cada uno de sus componentes esenciales. En caso
contrario, la “poda” o eliminación de algún contenido de la propuesta de ajuste por simples
razones políticas o a causa de las consabidas presiones de grupos de interés, puede convertirse en
una peligrosa desnaturalización del objetivo final. Veamos a continuación algunos ejemplos de
cómo un paquete razonable y armónico de medidas, en el caso de la reforma tributaria del año
2003, resultó sensiblemente mutilado por haberse prescindido de esta condición técnica:
Concepto
Renta
financiera
Propuesta del Comité Técnico de la reforma
Ley de Equidad Fiscal
Retención del 10% IR a intereses de títulos valores y
depósitos de ahorro de personas naturales.
Retención del 10% IR únicamente a intereses de
depósitos de ahorro de personas naturales.
Gravar actividades bursátiles.
Continúan desgravadas las actividades bursátiles.
Derogación de exoneraciones sectoriales y subjetivas,
excepto las constitucionales, las contenidas en tratados
internacionales y las destinadas a exportaciones.
Prácticamente las exoneraciones vigentes antes de la
reforma tributaria permanecieron intactas.
Turismo
Derogación de los CCF y exoneraciones para la fase de
inversión, no de operaciones.
No accederán a CCF los nuevos proyectos turísticos. Lo
demás quedó intacto.
Diagnósticos
Evaluar legalidad de tratamientos especiales en Zonas
Francas y turismo.
Medida aún pendiente de cumplirse.
Exoneraciones
Fuente: Elaboración propia con base en Propuesta del Comité Técnico de Consulta al MHCP. Matriz preliminar para la Reforma Tributaria.
201
Equivocadamente, a nuestro criterio, el economista Daniel Artana sugiere que la medida menos distorciva posible de aplicar para lograr aumentos en
los ingresos del fisco, luego de que se hayan ampliado las bases imponibles, es el aumento de las tasas de los impuestos generales (Artana, D.
Evaluación Reciente de la Recaudación Tributaria, Gastos Fiscales y Proyecciones Fiscales. Página 45). Sostiene que el ascenso en las alícuotas del
IVA al 17% y del IR al 31%, ocasionarían aumento de los ingresos fiscales en Nicaragua del orden de 1.6% del PIB. Es mi posición que, las medidas
a aplicarse por la reforma tributaria no deben contemplar de ningún modo aumento de alícuotas generales, dado a que nuestra población no soporta
cargas mayores, por lo cual fomentaría la evasión. Para obtener mayores ingresos deben ampliarse las bases a través del combate a la evasión y la
erradicación de beneficios fiscales, y posteriormente se debe contener el gasto estatal.
202
Báez Cortés, T. y J.F. Todo sobre Impuestos en Nicaragua. Sexta edición. Página 19.
203
Tanzi, V., citado en Báez Cortés, T. y J.F. Ibid. Páginas 18 y 19.
B. FASE DIAGNÓSTICA DEL PROCESO DE REFORMA
Antes de proceder a la formulación de la imprescindible reforma tributaria 2007, es aconsejable que
los organismos y funcionarios encargados de conducir este proceso reparen un momento en el
porqué se hace necesario que estos esfuerzos deban antecederse de un examen o diagnóstico
retrospectivo sobre nuestro pasado y presente en materia de impuestos. Bajo ningún punto de vista
sugerimos complejos estudios históricos ni profundas investigaciones sobre temas abstractos o
excesivamente puntuales del sistema tributario nacional.
Sencillamente lo que a nuestro juicio se impone como necesidad impostergable es una valoración
técnica objetiva, serena y desapasionada, de cinco temas que a título indicativo propongo y sobre
los cuales no existen resultados conclusivos –curiosamente por ser tan obvios a veces los
ignoramos–, aparte de una que otra excepción referida a temas específicos y muy recientes, como
un inventario sobre incentivos fiscales que actualmente realiza el Gobierno de la República; por
supuesto sin dejar de mencionar los valiosos estudios de: Daniel Artana (2005), y los trabajos
auspiciados por el Banco Interamericano de Desarrollo, BID, a cargo de Juan Carlos Gómez
Sabaini, Manuel Agosín, Alberto Barreix y Roberto Machado (2002-2005), todos ellos
paradójicamente de escasa circulación, junto a otras consultorías también poco conocidas de autores
nacionales (José Luis Medal, Julio Francisco Báez, René Vallecillo, entre otros, 2002-2005). Aquí
la propuesta de los temas de investigación a priorizarse:
1. EVALUAR REFORMA TRIBUTARIA 2003 Y ULTERIORES MODIFICACIONES. Es de todos conocido el
conjunto de fluctuaciones en leyes y reglamentos que han sucedido a la LEF. Antes de
emprender cualquier reforma futura, el gobierno de la República deberá evaluar de manera
integral el rendimiento financiero y la situación jurídica de la reforma impositiva que tuvo
lugar en el año 2003, hasta la fecha.
2. IMPACTO DE LOS INCENTIVOS FISCALES OTORGADOS. Si bien ya existen inventarios preliminares
de los incentivos existentes, no se dispone aún de un balance rigurosamente cualitativo del
resultado de los mismos. Esta necesidad se justifica aún más en vista de que en Nicaragua
carecemos de una política nacional de beneficios fiscales.
3. VALORAR CARGA TRIBUTARIA E INCIDENCIA SOCIAL. La incidencia de la tributación en
Nicaragua y los niveles de equidad existentes, hablan de resultados preocupantes: la
desigualdad fiscal en el país es mayor después del pago de impuestos que antes (en el Capítulo
II abordamos este delicado asunto y el impacto social que implica, visto el índice del Gini).
4. EVALUAR SUBSIDIOS. Mucho se habla en Nicaragua de subsidios que ocupan la primera plana de
las noticias cotidianas, como el transporte, no así del total de subsidios que a diversos sectores se
otorgan, por ejemplo el azúcar, transacciones agropecuarias, electricidad, turismo, etc. Una
ponderación global y completa de la política de subsidios que en la práctica lleva a cabo el
gobierno aún se desconoce, por lo que dicho estudio o diagnóstico adquiere especial prioridad.
5. CALIDAD DE LA RECAUDACIÓN. Finalmente, una reforma tributaria renovadora debe atender con
particular preferencia el balance o rentabilidad de los impuestos recaudados y administrados
por el Estado. Los montos captados no se confrontan aún con los costos que significaron para
el fisco hacerlos realidad. En otras palabras, ¿cuánto vale en términos reales recaudar C$1
previa deducción de sus costos reales?, ¿qué tan eficiente es la administración tributaria?
C. LINEAMIENTOS DE POLÍTICA PÚBLICA PARA LA REFORMA TRIBUTARIA 2007
Este apartado contempla una propuesta de medidas de política fiscal, o reglas de oro que he dado
en llamar, y que a mi juicio podrían ser tanto o más importantes que las acciones mismas de la
reforma tributaria. Se pretende con ello enfrentar en mejores condiciones técnicas e
institucionales, la reforma que en materia impositiva será un hecho en el 2007. No buscan
incremento alguno en las recaudaciones ni cómo incidir de manera directa en la estructura
impositiva en particular. Se trata más bien de opciones de política fiscal –aunque prioritariamente
del ámbito tributario– cuya implementación otorgará la garantía de una mejor aplicación de las
reformas propiamente dichas, que en lo posterior desarrollaremos. Se agrupan en tres grandes
bloques, a saber:
1. DECÁLOGO DE UNA AGENDA FISCAL EN NICARAGUA. Presentamos en este apartado los diez
aspectos globales de política tributaria que a nuestro juicio deben estar presentes en el futuro
proceso de reforma fiscal en Nicaragua.
a. Administración tributaria. Es el elemento determinante de la modernización del Estado. Se
trata de un gran ámbito de la tributación, por cierto el más importante de todos a mi juicio,
secularmente descuidado por los gobiernos de turno. Cualquier modificación del sistema
tributario debe iniciar y concluir en sus administraciones para superar las debilidades del
régimen fiscal, ya que la sostenibilidad de toda reforma estará determinada más que por el
diseño de los tipos impositivos, por la ética y eficiencia de la institución recaudadora. Por
lo antes dicho, la mejora de la administración no debe enmarcarse exclusivamente en el
aspecto institucional sino en la proyección de su imagen, prestigio, ecuanimidad y del
servicio de calidad que otorga a los contribuyentes.
En este punto debo ser muy categórica: mientras no se defina una política de promoción,
profesionalización y capacitación permanente de los recursos humanos, capital social de la
administración, todo resultado recaudatorio será sumamente limitado. Esta premisa
fundamental del desarrollo de los recursos humanos para el fortalecimiento del régimen
impositivo nacional tiene como contrapartida la ineludible consolidación de todas las
instituciones relacionadas con la fiscalidad. La rotación frecuente de ministros y dirección
superior del MHCP, así como el desplazamiento de la conducción de la política hacendaria
al Banco Central, por ejemplo, constituyen incoherencias y desgastes institucionales que
atentan contra los objetivos de la consolidación fiscal en Nicaragua.
b. Preeminencia de lo jurídico en el proceso de reforma. La reforma tributaria 2007 deberá
estar respaldada por un marco institucional y un régimen legal sólido que le dé
sostenibilidad y la proteja de variantes políticas. Con ello pretendemos destacar la
trascendencia de los aspectos legales y jurídicos en una reforma impositiva. Hasta hoy ha
sido un tema sumamente descuidado por el Estado y los contribuyentes. Al respecto, urge
una voluntad política manifiesta de los poderes Ejecutivo y Legislativo alrededor de los
parámetros esenciales que en materia jurídica deberán definirse y respetarse dentro del
sistema tributario. Más adelante demostraremos algunas debilidades al respecto.
c. Plan Nacional de Desarrollo. Los objetivos, principios y metas de una reforma tributaria
deben responder al marco superior de una estrategia nacional de desarrollo que el gobierno
define en su Plan Nacional de Desarrollo. Contradictoriamente, el gobierno mismo ha
desestimado las directrices contenidas en ese Plan, por lo que surge como un ineludible
tema a considerar en la reforma 2007 el hecho de articular una reforma impositiva
compatible con las pautas generales que determine la nueva administración.
d. Compatibilización regional. Los procesos de integración y apertura comercial y financiera
impactan sobre la tributación a través de las nuevas tecnologías debido, entre otros, a las
maniobras elusivas que propician204. En este contexto, el desafío de política tributaria de la
nueva inserción internacional corresponde a la necesaria uniformación de referentes205 en
los distintos sistemas impositivos. La armonización fiscal se refiere precisamente a la
aproximación necesaria en las regulaciones tributarias de los países centroamericanos, sin
ameritar necesariamente la unificación de las distintas legislaciones. Uno de los criterios de
obligada referencia al momento de formularse la reforma tributaria 2007, debe ser la
consideración del entorno centroamericano. La media regional en materia de impuestos
será determinante al momento de la toma de decisiones. Por ejemplo, el establecimiento o
no de un gravamen, la nivelación o incremento de una alícuota, la creación o derogación de
un impuesto, y muchas otras pautas e interrogantes que inevitablemente surgen en los
procesos de reforma, deben ser compulsados en el ámbito centroamericano. Los procesos
de globalización y regionalización así lo imponen.
204
Por ejemplo, la liberalización comercial promueve la evasión a través del comercio electrónico debido a la dificultad en la ubicación física de los
comerciantes, que entorpece la aplicación del principio de territorialidad, básico para la determinación de la jurisdicción tributaria y de las bases
imponibles.
Además ocurre que las empresas instaladas en nuestro territorio que tienen subsidiarias en varios países, sacan sus utilidades a través de transacciones
entre dichas subsidiarias y declaran sus ingresos en otros países con tasas más bajas de imposición o paraísos fiscales, con el fin de eludir impuestos.
Otra modalidad de esta misma estrategia es la sobrevaloración de mercancías importadas, para reducir las utilidades de las empresas y por ende pagar
menos impuestos. Declaraciones de la DGI apuntan a que el país deja de percibir C$750 millones anuales de IR por estos precios de transferencia
(Salinas, C. ¨C$750 millones menos en IR¨. El Nuevo Diario. Managua, 27 de noviembre de 2004), lo que constituye 71% de la evasión por este
impuesto. Según el Departamento del Tesoro de los Estados Unidos de América, el costo fiscal real asciende a los C$1 mil 150 millones (Báez Cortés,
J.F. Análisis de la Reglamentación e Implementación de la Ley de Equidad Fiscal. Página 17). Para evitar esta situación, y en vista de que en el país
no existe una normativa que la regule, se hace urgente la implementación de reglas para evitar los precios de transferencia. Nuestro gobierno preparó
el anteproyecto de Ley de Precios de Transferencia de Nicaragua para diciembre de 2004, sin embargo nunca lo convirtió oficialmente en ley de la
República. En opinión del diputado Wálmaro Gutierrez: “esta ley, vendría a ser más justa, porque haría que los grandes emporios económicos paguen
el valor real de sus impuestos, ya que hasta ahora son los asalariados los que más pagan impuestos” (Salinas, C. Op. Cit.).
205
La compatibilización es racional respecto a las políticas aplicadas, por su parte la homogenización de tasas resulta muy pretenciosa y poco factible.
Sin embargo, el Tratado General de Integración Económica de Centroamérica, que dio lugar al Mercado Común Centroamericano en 1960, es un gran
ejemplo de aproximación en materia de alícuotas de los impuestos a la renta y al valor agregado en la región centroamericana. Y al respecto de la
homogenización de reglas tributarias, en 1986 los países de la región abolieron el Convenio Centroamericano de Incentivos Fiscales de 1962, que
aunque tuvo resultados escasos, al menos constituía un referente común que no ha sido sustituido.
En este contexto, actualmente los ministerios de hacienda o finanzas de los países de la
región centroamericana han decidido, por iniciativa y asesoría del FMI, crear el “Código de
Buenas Prácticas sobre Incentivos a la Inversión”, que establezca pautas referenciales para
evitar la competencia desleal y depredadora que generan los “incentivos shopping” al causar
guerras fiscales entre países por la captación de la inversión extranjera de capital golondrina.
Se espera que el cuerpo de normas, inspirado en el modelo de Código de Conducta para
Tributación Empresarial y Ayuda Fiscal de la Unión Europea, sea discutido en Singapur
durante la tercera semana del actual mes de septiembre del corriente 2006. Debe concebir
primordialmente el calendario de eliminación de incentivos y la homogenización regional de
los mismos, dentro de la política regional de beneficios tributarios. Además, y en vista que
los acuerdos de represión a la doble tributación han sido poco frecuentes en Latinoamérica, y
su negociación se lleva a cabo de manera bilateral entre los países, se está trabajando en el
diseño de un acuerdo regional para combatir este mal. Por último, coordinar, armonizar y
mejorar la cooperación e intercambio de información y buenas prácticas entre las
administraciones tributarias de los países centroamericanos, complementará la acción de
uniformación de los tratamientos y ayudará a combatir la evasión. La armonización de
sistemas facilitará la discusión acerca de los alcances y límites de la soberanía tributaria entre
países para fijar y controlar los impuestos, la firma de convenios de intercambio de
información y la coordinación administrativa con otros órganos fiscales.
e. Promoción y preservación de lo ambiental. Convencionalmente se ha entendido que la
ampliación de la base tributaria tiene como contrapartida automática el no establecimiento
de nuevos impuestos o de nuevas obligaciones impositivas. Si bien debería de evitarse la
búsqueda de mayores ingresos por la vía de nuevos impuestos, tampoco hay que caer en el
extremo de cerrar toda posibilidad en esa dirección, ya que opciones sanas y amigables con
la buena práctica fiscal, como la promoción de lo ambiental y el castigo de excesos en esa
materia, deberían tenerse presentes en la reforma 2007. El caso de Nicaragua demanda con
particular atención tomar medidas en esa línea.
f. Política nacional de incentivos fiscales. El otorgamiento indiscriminado de exoneraciones,
cual si fuera sinónimo automático de incentivos fiscales, aunado al desorden con que estas
medidas surgen a través de leyes que regularmente se emiten, debe antecederse de una
definición de política pública en materia de incentivos. No es lo mismo sumar los incentivos
que caracterizan a un sistema tributario, que definir una política nacional de incentivos
fiscales. Por ejemplo, ¿tendría sentido otorgar exoneraciones con carácter prioritario a un
sector que no es prioritario en el programa del nuevo gobierno?, ¿Cómo jerarquizar los
incentivos desde una concepción nacional? Sólo una política pública podría resolver estas
interrogantes. Recuérdese que, como ya fue dicho anteriormente, en aras de ordenamientos
regionales coherentes, el FMI emprende un esfuerzo centroamericano por la suscripción de
un Código de Conducta con carácter vinculante para los países, que establezca mínimos
básicos de normas éticas en cuanto a incentivos fiscales y otros aspectos, a fin de evitar el
“canibalismo” entre los países del istmo, víctimas de los especuladores de renta.
g. Estabilidad del régimen tributario. Las variantes legislativas desorientan al contribuyente,
promueven la discrecionalidad y desestimulan la inversión, por lo cual debe adoptarse una
estructura estable en el tiempo. Afirma Vito Tanzi: “Siempre me ha gustado una estructura
fiscal muy simple, transparente, muy estable y creíble”. En nombre de pensadores como
éste, los tres gobiernos que han operado en el país desde 1990 enarbolaron en sus planes de
gobierno el reto de imprimir estabilidad al sistema de impuestos de Nicaragua.
Posiblemente se trate de la promesa más incumplida de nuestros gobernantes. Con el
propósito de garantizar legalmente estos compromisos, propongo que el gobierno de la
República suscriba con los contribuyentes que lo deseen, previo cumplimiento de
condiciones y requisitos muy sencillos y prácticos (que pueden ser por ejemplo: estándares
ejemplares de seguridad laboral, presencia de discapacitados dentro del personal que
represente el doble de lo establecido en la ley, y desarrollo de programas sociales de
formación de los trabajadores206), un “Contrato de Estabilidad Tributaria” mediante el cual
el Estado asuma el compromiso de no afectar al contribuyente con motivo de ulteriores
reformas que tuviesen lugar después de la firma del contrato, salvo en los casos que dichas
reformas le otorguen beneficios. El único antecedente nacional similar a este concepto que
sugiero, se encuentra en el artículo 21207 del derogado Decreto No. 30-92, Reglamento de la
Ley de Inversiones Extranjeras208. Debe notarse, sin embargo, que mi sugerencia
transciende lo estipulado en el ejemplo mencionado, debido a que el Decreto en cuestión
determinaba discriminatoriamente el beneficio de la Cláusula de Estabilidad a favor del
inversionista extranjero, sin considerar al nacional. Otro ejemplo más alejado está dado por
la Ley No. 387, Ley de Exploración y Explotación de Minas209, que dispone en su artículo
74210 el objetivo del Estado de conceder firmeza al régimen tributario de la inversión en el
sector minero, sin determinar la medida operativa que realizará para hacerlo factible, razón
por lo cual la disposición de estabilidad no materializa en concreto.
h. Respetar el funcionamiento de actividades sensibles. En este punto quiero citar un
fenómeno práctico que por su recurrencia en Nicaragua nos obliga a ser extremadamente
cuidadosos. Me refiero a las manipulaciones fiscales que para resolver problemas de
ingresos muchas veces coyunturales, establecen gravámenes adicionales a los sectores o
productos líderes de la economía, en particular el petróleo, entre otros. Si una condición
esencial de un buen gobierno tributario es la estabilidad, esto cobra mayor fuerza y sentido
206
Se trata de ampliar los buenos estímulos a actividades orientadas a favorecer los grupos más vulnerables, tales como la capacitación y protección de
trabajadores en las empresas. Los únicos dos casos nacionales que existen al respecto, son los estímulos a: 1) Los sindicatos, mediante la exención de
impuestos en la introducción de maquinarias, vehículo de trabajo, equipos u otros artículos indispensables para el funcionamiento de centros de
formación (a través de del artículo 225, literal b, de la Ley No. 185, Código del Trabajo, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 205 del 30 de
octubre de 1996; Artículo 123, numeral 1, de la Ley No. 453, LEF; y artículo 12 de la Ley No. 528, Ley de Reformas y Adiciones a la Ley No. 453,
Ley de Equidad Fiscal), y 2) Los concesionarios de explotación de riquezas naturales, mediante la exención total o parcial de derechos de importación
de materiales, maquinarias, instrumentos, útiles y demás efectos que necesiten introducir al país, siempre que tengan relación directa con cualquier
obra que deban emprender para la protección de sus trabajadores e instalaciones (a través del artículo 80 del Decreto No. 316, Ley General sobre
Explotación de las Riquezas Naturales, publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 83 del 17 de abril de 1958). Estos incentivos mencionados
corresponden a las prácticas de sanidad fiscal por su fin eminentemente social, sin embargo y aún con su buen propósito no dejan de constituir gastos
tributarios. Lo que se trata a través de la Cláusula de Estabilidad es promover a los sectores con gestión social, sin que el estímulo repercuta en los
gastos tributarios, es decir, sin evacuar la promoción de forma directa a través del perdón de impuestos.
207
Artículo 21 Decreto 30-92. “El inversionista extranjero está sujeto a la Ley de Impuesto sobre la Renta de Nicaragua y le es aplicable la tasa
impositiva general que ella establece. En caso que dicha tasa fuese posteriormente aumentada, dicha alteración no afectará al inversionista
extranjero, pues se continuará aplicando a éste la tasa vigente en el momento que se suscribió el Contrato. En el caso que la tasa fuere rebajada, el
inversionista extranjero tendrá derecho a que se le aplique la tasa menor”.
208
Publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 11 del 11 de junio de 1992.
209
Publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 151 del 13 de agosto de 2001.
210
Artículo 74 Ley 387. “... El Estado garantizará estabilidad fiscal para la inversión nacional y extranjera destinada a la actividad minera”.
en el caso de la estabilidad de determinados productos clave (petróleo y sus derivados),
cuyo régimen tributario debería considerarse relativamente intocable. Cualquier alteración
en estos casos implica una afectación en cascada que observará todo el sistema económico,
la canasta básica ante todo211.
i. Concertación. Partiendo de la larga historia nacional de reformas tributarias fracasadas por
haberse impulsado en contextos de confrontación, el Estado debe fortalecer su
protagonismo en la conducción de la política fiscal sin excluir de la negociación
democrática a la población, para lograr el respaldo de la concertación social212. Asimismo,
serán necesarios la voluntad y compromiso políticos del Ejecutivo y el Legislativo, para
evitar que el sistema tributario esté determinado por la influencia y acuerdos parciales de
élites y grupos de interés poco representativos de la opinión general, que manifiestan fuerte
oposición a las reformas sensatas por ver en ellas afectados sus intereses particulares. Los
partidos políticos y el poder Legislativo deberán constituir el eje de la negociación desde
un inicio, y además deberá tomarse en cuenta en el proceso de consulta la posición de la
cúpula empresarial y de los sectores académico, privado, sindical, corporativo y laboral,
para asegurar la participación activa de los principales actores sociales y políticos. A los
grupos más débiles es necesario capacitarles en el tema de negociación para que sean
realmente incidentes en la toma de decisiones. También, los medios de comunicación
jugarán su rol a favor de la movilización de la opinión pública mediante la amplia
cobertura del tema, y la cooperación internacional deberá brindar su apoyo técnico no
injerencista213 para lograr el éxito. Además, servirá la socialización de la información y
estudios sobre el tema de reforma tributaria como el presente, para hacer accesible a la
sociedad las estadísticas y reflexiones al respecto. Si la reforma es consensual, legítima y
consolidada social y políticamente, la recaudación será menos costosa y más predecible, y
la política fiscal estará asociada al fortalecimiento de la democracia. Las finanzas públicas
dependen de la legitimidad del acuerdo fiscal, por lo cual debe confeccionarse una alianza
social en el tema de la estrategia tributaria.
j. Actores de la reforma. Este punto de aparente intrascendencia debe ser explicado en toda
su dimensión. La metodología utilizada por los tres gobiernos del período 1990-2005 para
llevar a cabo el proceso de formulación y consultas de las reformas tributarias, ha oscilado
entre la excesiva centralización y secretividad gubernamental, desde que se concibe hasta
que se publica oficialmente (los dos primeros gobiernos), y el caso de la reforma del año
2003 que desembocó en la LEF. Este último se caracterizó por la apertura de espacios para
el aporte de profesionales independientes, quienes junto a delegados de gobierno
constituyeron un equipo que imprimió calidad técnica a los objetivos y medidas de la
reforma. Esta experiencia positiva de 2003 tuvo una falla sensible, y es que un grupo de
211
Por esta razón no concordamos con la propuesta del BID de aumentar los impuestos a los combustibles para elevar las recaudaciones y equiparar los
efectos fiscales adversos del TLC (Banco Interamericano de Desarrollo, BID, e Instituto para la Integración de América Latina y el Caribe. Op. Cit.
Página 34). Es mi criterio que, aplicar en Nicaragua la medida sugerida de gravar más fuertemente a los combustibles es irracional por atentar contra la
estabilidad en el tratamiento de esta sensible actividad, cuyo actual costo, el más caro en Centroamérica, ya la hace inaccesible para muchos sectores
de la población.
212
Recientemente en Costa Rica fue declarada inconstitucional la Ley de Pacto Fiscal y Reforma Fiscal Estructural por vicios sustanciales de
procedimiento, falta de consenso y ausencia de consulta a las instituciones pertinentes.
213
Un ejemplo razonable de cooperación lo brinda la Unión Europea.
representantes de gremios y organizaciones del sector privado fueron integrados por el
gobierno con carácter permanente, lo que implicó la constante publicidad de las medidas
en curso de discusión y análisis. Por ello consideramos imprescindible que la nueva
administración que tomará las riendas del gobierno en el 2007 optimice la experiencia de
integración de técnicos independientes teniéndose el cuidado de abrir la etapa de consultas
con la población contribuyente una vez que se tenga en definitiva una propuesta acabada,
documentada y de amplio consenso jurídico-técnico. Es un contrasentido que los gremios y
grupos de presión participen directamente en la elaboración técnica de la reforma tributaria
de un país. Aunque parezca sencilla y obvia esta opción sugerida, hasta hoy no la conoce
Nicaragua en la práctica.
2. PARTICULARIDADES EN EL LADO DE LOS INGRESOS. El segundo bloque de los Lineamientos de
política pública para la reforma tributaria 2007, lo constituye un conjunto de tres medidas
atinentes a los ingresos cuya trascendencia y especificidad ameritó esta inclusión aparte.
a.
Ingresos e impuestos con destino específico. Se propone eliminar por completo, o al menos
evitar la proliferación, de los ingresos y/o impuestos que tienen un destino específico, aparte
de las asignaciones de rango constitucional que son: 4% del Presupuesto de la República al
sistema judicial, 6% a las universidades, y 6% actualmente a los municipios, hasta alcanzar
10% en el 2010214. Dos ejemplos derivados de leyes ordinarias ilustrarán la urgente
necesidad de eliminar estas prácticas inadecuadas, por cuanto impactan en la frágil
estructura financiera del Estado creando tensiones fiscales prácticamente insostenibles:
1) En cuanto a los ingresos de la Policía Nacional, el artículo 11215 de la Ley No. 569, Ley
Anual del Presupuesto General de la República216, hace depender a esa institución –como
parte de su presupuesto institucional– de un porcentaje que se le asigna en razón del
número de multas que establezca, de la liquidación de mercadería y medios
decomisados, o de los ingresos por determinados servicios que brinde. Incentivar a un
sector a través de la asignación de lo recolectado en concepto de multas, por ejemplo,
provoca el abuso injustificado en la imposición de tales castigos con el objeto de obtener
mayor beneficio financiero. Esta práctica antitécnica y violatoria de normas
internacionales de un sano desempeño fiscal debe erradicarse por completo en virtud de
que establece un vínculo nocivo entre recursos presupuestarios y conducta institucional.
214
Aunque dichos porcentajes municipales derivan de una ley ordinaria, la Ley No. 466, Ley de Transferencias Presupuestarias a los Municipios de
Nicaragua (publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 157 del 20 de agosto de 2003, y reformada por La Ley No. 504, Ley que Reforma el Artículo
5 de la Ley No. 466, Ley de Transferencias Presupuestarias a los Municipios de Nicaragua, publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 242 del 14
de diciembre de 2004, y la Ley No. 571, Ley de Derogación a la Ley No. 504, Ley de Reforma al Artículo 5 de la Ley No. 466, Ley de Transferencias
Presupuestarias a los Municipios de Nicaragua, y Reforma a la Ley No. 466, Ley de Transferencias Presupuestarias a los Municipios de Nicaragua,
publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 244 del 19 de diciembre de 2005), su génesis se encuentra en el artículo 177 constitucional, que en su
parte conducente preceptúa: “… Se establece la obligatoriedad de destinar un porcentaje suficiente del Presupuesto General de la República a los
Municipios del país, el que se distribuirá priorizando a los municipios con menos capacidad de ingresos. El porcentaje y su distribución serán fijados
por la Ley…”.
215
Artículo 11 Ley 569. “El Ministerio de Hacienda y Crédito Público destinará a la Policía Nacional, el cincuenta por ciento de las sumas que ingresen
por multas y el setenta y cinco por ciento de las sumas que ingresen por aranceles y servicios de tránsito, liquidación de mercadería y medios
decomisados, pagos por servicios, permisos y licencias policiales y demás resultantes de la actividad de la Policía Nacional, a fin de elevar la
capacidad operativa de la misma ...”
216
Publicada en el Diario Oficial La Gaceta No. 248 del 23 de diciembre de 2005.
2)
En relación a los impuestos, un ejemplo reciente se encuentra en el tributo para el
mantenimiento de carreteras, que agrega al consumo de combustible una carga
impositiva adicional al ISC conglobado que aplica al petróleo y sus derivados, pese a
que, a como ya se sostuvo en el Capítulo II, técnicamente un impuesto conglobado no
admite la presencia de otro impuesto sobre el mismo hecho imponible. Este detalle
legal y correspondiente análisis consta en la nota 74 de la página -20- de este trabajo.
Para una mejor comprensión del marco impositivo de estos productos, debe
recordarse que a partir de la LEF, el nuevo régimen tributario de los derivados del
petróleo –consistente en montos fijos dolarizados, por galón y por tipo de producto–
sustituyó al método antiguo de tributación ad valorem. La interrogante que hasta hoy
no responden los gobiernos de turno, incluidos los organismos internacionales como
el FMI que tanto presionan por la disciplina fiscal, es ¿por qué resulta técnicamente
aceptable un impuesto para el mantenimiento de carreteras y no para el
mantenimiento de hospitales o escuelas?
b. Fondos especiales. En momentos actuales de tensión financiera resulta perjudicial la
proliferación de presupuestos paralelos a instituciones del Ejecutivo. Es muy difícil
cuantificar la dimensión apropiada de esos fondos, de tal forma que generalmente se
despilfarran recursos excesivos en su alimentación y se fomenta la discrecionalidad en su
manejo217. En consecuencia, aportamos seguidamente dos medidas específicas relacionadas
con el tema de los fondos especiales.
217
1)
Realizar un inventario legal y de ejecución financiera de los múltiples fondos que por
ministerio de leyes y hasta de reglamentos existen en el país, muchos de los cuales se
gestionan con amplios márgenes de discrecionalidad y ajenos al conocimiento y
supervisión de las autoridades presupuestarias de la hacienda pública.
2)
Elaborar una política de supervisión y/o manejo centralizado de estos fondos
existentes a la fecha. Como un aporte al trabajo que esta medida implicaría en la
reforma tributaria 2007, y en el ámbito de la presente monografía, se presenta en la
nota No. 166 de la página 56 un listado indicativo de dichos fondos públicos. Llamo
la atención sobre la trascendencia del detalle que ofrezco en el anexo II.J, Fondos
especiales, en la página -20-, por la siguiente razón: no solamente identifico dichos
fondos, sino que además consigno determinados regímenes tributarios específicos
que a algunos de ellos se les otorga sin mayores criterios técnicos ni financieros.
Por lo anterior, no es válida para nuestro país la afirmación de Jorge Puchet y Federico Torres, acerca de la conveniencia para los sistemas tributarios
centroamericanos de crear fondos especiales con destino específico, que imponen el compromiso de los beneficiarios o usuarios a efectuar sus aportes
y la obligatoriedad estatal de aplicar el recurso al objetivo específico para el que fue previsto. Dichos pensadores aconsejan, en específico, la
formación de un fondo alimentado con el importe de multas aplicables a los contribuyentes por incumplimiento de obligaciones fiscales, de tal manera
que el acumulado se reparta entre el personal de las oficinas recaudadoras. (Puchet, J. y Torres, F. Las Finanzas Públicas y la Política Fiscal en las
Economías de Centroamérica durante los Años Noventa y Perspectivas de Corto y Mediano Plazo, en http://www.eclac.org/cgibin/getProd.asp?xml=/publicaciones/xml/6/4526/P4526.xml&xsl=/de/tpl/p9f.xsl&base=/tpl/top-bottom.xslt).
c. Actualizar el Manual de Cobros del Estado. En virtud del artículo 29 de la Ley No. 303,
Ley de Reforma a la Ley No. 257, Ley de Justicia Tributaria y Comercial218, y luego de
insistentes reclamos de la población contribuyente para disponer de una guía básica de los
pagos por servicios brindados en las entidades estatales, se ordenó la elaboración de una
especie de Manual de Cobros del Estado. En cumplimiento al mandato legal se formuló el
llamado Catálogo de Servicios y Trámites del Poder Ejecutivo. Luego de varios años
transcurridos, y en aras de la transparencia financiera que debe exhibir el Estado en asuntos
de esta naturaleza, se plantea la recomendación de actualizar este esfuerzo gubernamental,
para lo cual sugerimos tomar en cuenta lo siguiente: dicho Catálogo podría jugar un mejor
papel en lo que respecta a divulgación que los sectores contribuyentes demandan, si fuese
adaptado a nivel de una edición popular más accesible y comprensible. La edición original
más parece destinada a oficinas administrativas e instituciones académicas y no a los
pobladores en general.
3. PARTICULARIDADES EN EL LADO DEL GASTO. Para lograr la distribución equitativa de los recursos
públicos, el país debe trabajar conjuntamente con la política de impuestos y la política de gastos,
en lugar de limitarse a actuar en el campo de la tributación. Es decir que la reforma no debe
reducirse a implementar estrategias para recaudar más, sino que deberá reforzar el tratamiento de
medidas presupuestarias para lograr eficiencia en el manejo de los recursos generados.
Recordemos que el triunfo de la política fiscal estará dado por la buena administración de las
políticas tributaria y presupuestaria simultáneamente. Por esta causa, el tercer bloque de los
Lineamientos de política pública para la reforma tributaria 2007 está formado por tres
medidas de particular relevancia que abordamos como parte de nuestras propuestas, no sin
antes advertir que, a pesar de no ser la cuestión presupuestaria objeto principal de nuestro
estudio ya que nos hemos concentrado en lo estrictamente tributario, según ha sido señalado en
repetidas ocasiones, existen aspectos del gasto que guardan relación indisoluble con el ámbito
de los ingresos219. Por lo tanto señalaré íconos básicos que deben conducir la política del gasto
en Nicaragua para garantizar el éxito de la propuesta de reforma tributaria 2007220.
218
Artículo 29 Ley 303. “Dentro de un plazo de 120 días a partir de la entrada en vigencia de la presente Ley, el Poder Ejecutivo publicará y divulgará
una edición especial de todos los pagos demandados por las instituciones públicas del Poder Ejecutivo en concepto de tributos, tarifas, licencias, y en
general, de cualquier tipo de servicios que se prestan a la población, con el detalle preciso de los valores vigentes, de la institución responsables de
brindarlos y de la correspondiente base legal en cada caso”.
219
Un ejemplo claro de esta situación es la alteración de la base de cálculo para la ejecución de partidas presupuestarias. El Presupuesto Nacional de la
República 2006 define entre las entradas de los recursos públicos a los “ingresos tributarios” (detallando entre los mismos a los impuestos sobre la
renta, el consumo, selectivos, timbres y los aplicables al comercio exterior) y a los “ingresos no tributarios” (dentro de los que puntualiza tasas y
derechos, que técnicamente son categorías tributarias). Como parte del último concepto mencionado, los “ingresos no tributarios”, añade una
subpartida denominada “otros ingresos no tributarios” (dentro de los que detalla los que efectivamente no conforman categorías tributarias). En
síntesis, se omiten conceptos que técnicamente deben sumar a la base de cálculo, escondiéndolos tras términos que no corresponden a su verdadera
naturaleza. Este manejo se utiliza para lograr una base de cálculo más reducida en la asignación de recursos a través de partidas presupuestarias a
destinos específicos como el gasto en salud y educación.
220
Me gustaría asentar que dichos elementos han sido elegidos entre una lista de metas de política presupuestaria, tales como: racionalizar el gasto
público, medir permanentemente su calidad, reforzar el gasto social y la inversión pública en infraestructura, y limitar el número de servidores
públicos e implementar una política salarial estatal, ajustando los pagos de sueldos y salarios de empleados públicos. El criterio de selección, repito, ha
sido el espíritu por destacar aspectos trascendentales del lado del gasto naturalmente ligados al ámbito de mi interés, los impuestos. El resto de la
referida lista de objetivos de la política de egresos, podría ser profundizado por otros estudios en busca del complemento perfecto a mis sugerencias,
aplicables en el entorno de los ingresos.
a. Medidas preventivas. Resulta imposible hablar de lineamientos de la reforma tributaria 2007,
si omitimos salir al paso de peligros potenciales que colocarían al gobierno de la República
en mayores dificultades de las que actualmente enfrenta el sistema tributario, en el caso de
que los mismos pudieran concretarse. Por tal motivo sugerimos que el gobierno saliente y la
nueva administración que iniciará el 2007 se abstengan de emitir leyes, decretos y
normativas que comprometan más de la cuenta las situaciones que precisamente se quieren
mejorar a través de la reforma. En concreto nos referimos a las siguientes acciones:
1)
Debe declararse una moratoria fiscal consistente en suspender de inmediato la
práctica cotidiana del incontrolado proceso de otorgamiento de exoneraciones y
tratamientos especiales que, además de comprometer el sistema tributario desde el
punto de vista estructural, hipoteca las finanzas públicas del corto y mediano plazo
con incidencia directa en el Presupuesto General de la República.
2)
Evitar a toda costa la legalización e implementación de recientes esquemas
financieros ideados con notoria irresponsabilidad sobre la apropiación de fondos
públicos para sectores privados, en vista de que el debate nacional sobre el tema
continúa (recordamos el énfasis que en esta monografía he puesto sobre la débil
conciencia nacional que existe en el país respecto al sentido y alcances de las
finanzas públicas, indicado al inicio de este Capítulo III). En concreto, nos referimos
al intento de privatización de los impuestos, algo que va mucho más allá del
beneficio de las exoneraciones, expresado a través del proyecto de Ley BIT.
b. Presupuestar el gasto tributario y medir de previo el impacto financiero de los incentivos.
Todos los estudios serios y rigurosos efectuados a la fecha sobre el sistema tributario en
Nicaragua, sin excepción alguna, advierten la contradicción que puede observarse entre el
desarrollo de los sectores de punta de la economía y el aporte de éstos a la fiscalidad
nacional. Es decir, la lógica económica dice que entre más desarrollado es el sector, mayor
se supone que debería ser su aporte. Manuel Agosín221 nos grafica esta situación en
Nicaragua mediante la figura del “queso suizo” o sistema tributario erosionado por los
múltiples tratamientos especiales y exoneraciones. Consciente de que todo sector
dinámico debe ser estimulado en sus inicios, también lo estoy acerca de que no pueden
disfrutar de beneficios eternamente, como fue explicado en el Capítulo II. Por tanto, mi
propuesta alrededor del tema que aquí nos ocupa va en dos sentidos:
1)
221
La inclusión del gasto tributario en el Presupuesto General de la República, cuyos
alcances conceptuales ya han sido explicados, garantiza la debida transparencia, por
un lado y a la vez opera como un sistema de monitoreo de gastos públicos reales, lo
que nos permitirá superar el concepto tradicional de gasto, entendido únicamente
como la erogación efectiva “en moneda líquida” que realiza el Estado.
Agosín, M. Charla “Los Problemas de los Sistemas Tributarios de América Central y la Posición Relativa de la Tributación de Nicaragua”, en
seminario La Ley de Equidad Fiscal a la Luz de la Experiencia Internacional, realizado en el Hotel Princess de Managua, el 30 de octubre de 2003.
2)
c.
Una propuesta adicional consiste en garantizar la formulación de una metodología
permanente de apoyo al Presupuesto, que establezca la obligatoriedad legal derivada
del artículo 61222 de la Ley No. 562, Código Tributario, de realizar el cálculo
económico del sacrificio financiero que cada disposición legal implicaría en el caso
de incentivos fiscales, debiéndose agregar con especial énfasis los alcances de dicho
incentivo en cuanto a su efecto distributivo, es decir, quiénes serán los ganadores y
quiénes los perdedores en virtud del mismo. Si bien el citado artículo 61 marca una
pauta novedosa en materia de disciplina fiscal, requiere con carácter de urgencia una
norma detallada para su estricto cumplimiento a cargo de los poderes Ejecutivo y
Legislativo.
Desmantelar las exoneraciones y tratamientos especiales. Este epígrafe, que por radical
podría parecer impropio de una propuesta académica, debo explicarlo para su correcta
interpretación. Me refiero a la necesidad de tomar medidas drásticas frente a un problema
estructural del régimen tributario nicaragüense. Cuando un sistema fiscal ronda el 5% del
PIB en materia de exenciones y exoneraciones, algo grave está ocurriendo. Y como muy
bien señala Manuel Marfán, uno de los protagonistas de la exitosa reforma tributaria
impulsada con el advenimiento de la democracia en Chile, “el establecimiento de ventajas
e incentivos a favor de determinados sectores es muy fácil de legislar, pero el
establecimiento de límites o la supresión de dichos tratamientos especiales, a la larga
resulta una tarea casi imposible”223, ya que “una vez que se hacen excepciones fiscales...
se generaliza el impuesto para nadie”224.
Considerando que ningún gobierno ha tenido la voluntad política ni el coraje institucional
de tomar cartas en el asunto y más bien sus reformas tributarias han sido “trajes
confeccionados a la medida” de sectores influyentes de significativa presencia en el
economía nacional, he llegado a la siguiente propuesta de cómo enfrentar el tabú de las
“intocables” exoneraciones: si el tratamiento parejo sin excepciones ni discriminaciones es
una meta ideal en materia tributaria, ese mismo concepto propongo sea utilizado para
disminuir gradualmente y por parejo las exoneraciones de Nicaragua.
La opción sugerida es muy sencilla: suprimir todas las exoneraciones vigentes en
Nicaragua –a excepción de las constitucionales, las contenidas en tratados internacionales
y otras de naturaleza estrictamente social– mediante un proceso gradual de reducción, en
un 25% para el año 2007, 50% para el año 2008, y del 100%, es decir la eliminación total,
para el año 2009.
222
Artículo 61Código Tributario. “Todo proyecto de ley que contenga exenciones, exoneraciones o beneficios fiscales, en la etapa de dictamen de tal
iniciativa, deberá ser remitido para consulta al Ministerio de Hacienda y Crédito Público y a los sectores involucrados con el fin de conocer la
implicación y costos fiscales de estas medidas, sin que la falta de evacuación de esta consulta implique detener o retrasar innecesariamente el
proceso de formación de la ley. De la remisión para consulta debe quedar constancia en el dictamen respectivo”.
223
Marfán, M. Conferencia “Experiencias Internacionales en Materia Tributaria”, en seminario La Ley de Equidad Fiscal a la Luz de la Experiencia
Internacional., realizado en el Hotel Princess de Managua, el 30 de octubre de 2003.
224
Tanzi , V., en entrevista. Báez Cortés, T. y J.F. Todo sobre impuestos en Nicaragua. Sexta edición. Página 20.
D. MEDIDAS ESPECÍFICAS DE LA REFORMA TRIBUTARIA 2007
Para mejorar la realidad del sistema impositivo nicaragüense, los esfuerzos de reforma tributaria
que deben aplicarse se concretan en medidas de corto plazo, que tienen gran efecto recaudatorio, y
en medidas de mediano y largo plazo que se refieren a la ejecución de cambios en los aspectos de
equidad y estructura del sistema. En general, debe conciliarse un conjunto de providencias cuyo
impacto fiscal sea duradero y consistente con la sostenibilidad del sistema y visión de largo plazo.
“La negociación de un pacto fiscal225 no debería ser interpretada como un proceso dirigido a
lograr una reforma tributaria de corto plazo, sino como un punto de partida para una reforma
duradera del Estado”226. El requisito esencial de cada medida a implementarse es que su aplicación
sea posible social y financieramente227, y que de previo a su puesta en práctica sean estudiados sus
potenciales resultados. En consecuencia, el proceso de cambio deberá ser gradual y profundo en
lugar de rápido y superficial.
Este apartado final de la monografía abordará un conjunto de providencias que deben ser
analizadas como un todo coherente y articulado, que sin pretensiones de exhaustividad y, a través
de disposiciones concretas, se propone expresar la visión de un cambio impositivo con
significativas características de integralidad. Por tanto, deben interpretarse como una opción
renovadora de nuestro régimen tributario, más que como un listado inconexo de acciones y
providencias a tomar. Interesa también hacer dos aclaraciones previas:
225
Guatemala fue el primer país de Centroamérica donde se instauró el término pacto fiscal para definir lo que yo planteo como reforma tributaria
integral. Precisamente entre 1999 y 2000 se ejecutó una consulta del pacto fiscal en este país. También Chile, en el marco de Latinoamérica, instauró
un pacto fiscal legítimo y de larga duración desde 1990. Tómese en cuenta que, entre más inconformidad provoque un pacto fiscal, mayor será la
necesidad de renegociarlo y, por ende, de adoptar una nueva reforma.
226
Instituto Centroamericano de Estudios Fiscales, ICEFi. Diez Claves para un Pacto Fiscal. Experiencias de Negociación fiscal en Guatemala y Otros
Países. Boletín No. 1. Página 17.
227
Muchas veces los grandes especialistas en tributación formulan medidas de reforma tributaria cuya aplicación, pese a ser exitosa en el contexto
macroeconómico de sus países, en el nuestro podría crear el colapso del programa de ajuste impositivo por su incompatibilidad con la realidad
económica y social nicaragüense. Por ejemplo, en miras de sugerir el aumento del gravamen a la tierra, Manuel Agosín y Roberto Machado aducen
que “los impuestos locales deben fortalecerse, en particular el impuesto predial que ahora genera recaudaciones muy modestas y por debajo de su
potencial” (Agosín, M. y Machado, R. Op. Cit. Página 6). En Nicaragua, ha sido imposible adoptar un impuesto a la tierra debido a que causa desgaste
institucional y doble tributación en perjuicio del IBI, es muy delicado de manejar por los múltiples costos administrativos que genera y tiene bajo
potencial recaudatorio, por lo que no debería implementarse tal medida. Además, los sectores agrarios y autoridades locales podrían abusar de su
recaudación a falta de instituciones a cargo y control por parte del gobierno central. Al respecto, las reformas tributarias implementadas en 1990 y
1997 en nuestro país intentaron gravar la tenencia de la tierra con cargo al IR, pero esta medida fracasó por atentar contra la autonomía financiera
municipal debido a que el nuevo impuesto competía con el IBI.
Otro claro ejemplo es la propuesta de eliminar la exoneración a la canasta básica, lanzada por Daniel Artana (Artana, D. Evaluación Reciente de la
Recaudación Tributaria, Gastos Fiscales y Proyecciones Fiscales. Página 32). Este pensador especificó que sólo el 22% del subsidio a la canasta
básica a través de la exoneración del IVA favorece al 40% más pobre de la sociedad, mientras el 61% del beneficio se filtra al 40% más rico. Por esta
causa propone gravar la totalidad de la canasta básica, estableciendo subsidios focalizados al 40% más pobre de la población, para compensarles vía
vouchers con un 30% del total de ingresos perdidos. El experto aduce que esta medida aumentaría la recaudación en 1.5% del PIB y los ingresos
tributarios en alrededor del 2.1%. Es mi criterio que, la administración tributaria no está capacitada para implementar la medida compensatoria a
través de vouchers. Contrariamente, el historiador Héctor Pérez Brignoli asevera que “... aunque podría aumentarse la recaudación eliminando
exenciones, la canasta básica por ejemplo, es claro que esto tendría un impacto negativo en el costo de la vida de la mayoría de la población” (Pérez
Brignoli, H. Impuestos y Sistemas Fiscales en la Historia Económica de Centroamérica durante el Siglo XX. Página 7). Nuestra historia fiscal
demuestra que las normas de devolución o compensación de saldos por acreditación del IVA han generado una gran pérdida fiscal. Más bien lo que
debe hacerse es exonerar a una canasta básica reducida, cuyos bienes contengan las condiciones básicas para satisfacer las necesidades de la
población, gravando los productos de igual naturaleza que presenten condiciones diferentes que los conviertan en productos de lujo.
Un tercer ejemplo se presenta con la medida propuesta por el mismo economista Daniel Artana, referida a derogar la exención del IR al aguinaldo
–que según él debería grabarse en iguales condiciones que los sueldos– y eliminar el crédito tributario a exportaciones. Según Artana esta estrategia
generaría el aumento del 0.3% del PIB (Artana, D. Evaluación Reciente de la Recaudación Tributaria, Gastos Fiscales y Proyecciones Fiscales.
Páginas 15, 22 y 31). Es mi postura que, esta medida es imposible de aplicar en Nicaragua. Por el lado de los aguinaldos, su desgravación se trata de
un concepto que introduce progresividad al sistema impositivo, debido a que este beneficio tiene como fin compensar al trabajador por subsistir con
un salario mínimo y precario, que no aumenta a razón de tiempo laborado en la empresa ni se ajusta por inflación, y tributar en base a una tarifa
progresiva no actualizada desde hace 9 años. Por el lado del crédito a los exportadores, eliminarlo se convertiría en un sesgo anti exportación que
limitaría la competitividad de nuestros precios en el mercado internacional.
1) Aunque resulta indiscutible que uno de los objetivos principales de la reforma tributaria 2007
debe ser la rentabilidad financiera, no debería de extrañarnos la existencia de medidas
puntuales de costo fiscal, por ejemplo la actualización de la tarifa progresiva de los asalariados
que adelante explicaré. Dicho de otra manera, no sorprenda la pérdida fiscal que podrían
implicar determinadas sugerencias, siempre que el saldo neto indiscutible sea de incremento de
los ingresos tributarios y de equidad fiscal al sistema. Recuérdese que el fin último que debe
perseguir la reforma tributaria es el crecimiento con sentido humano y justicia social.
2) La propuesta de medidas que seguidamente abordaré toma como un factor imprescindible su
componente jurídico-técnico de lineamientos y propuestas. No obstante, deseamos reiterar que
no es esta monografía el proceso de trabajo encargado de convertir esta modalidad de cambios
impositivos, expresada en la matriz que a continuación expongo, en una ley de reforma
tributaria propiamente dicha.
A continuación, en lo concreto, procedo a pormenorizar las medidas operativas específicas que
conducen al cumplimiento de los objetivos de una reforma tributaria integral que podría ser
implementada en el 2007. Veamos.
HACIA LA REFORMA TRIBUTARIA INTEGRAL DE NICARAGUA 2007
–PROPUESTAS DE ACCIONES INDICATIVAS RELEVANTES–
CONCEPTO
MEDIDA PROPUESTA
COMENTARIO
IMPOSICIÓN A LA RENTA (IR)
Autorizar la deducción de determinados costos del empleado en sus ingresos anuales para
Deducción personal
reducir su base gravable (gastos médicos, número de hijos dependientes, etc.). Somos uno
de los pocos países de América Latina sin este beneficio.
Asalariados
Actualización e indexación
Debe al menos duplicarse el techo exento que rige desde 1997 (C$50 mil).
de la tarifa progresiva
Establecer indexación periódica de la tarifa progresiva.
Retenciones legales a
Normar explícitamente los criterios de retenciones en la fuente de los asalariados,
empleados
particularmente en los casos de ingresos variables con períodos incompletos.
Régimen
Reducción de estratos
De 300 estratos de Cuota Fija existentes actualmente sugiero reducirlos a 5.
simplificado
y actualización de aportes
Evitar filtraciones de otros contribuyentes formales de mayores ingresos.
Adoptar modalidades de actualización periódica y automática de las cuotas.
Dividendos
Gravar dividendos de los socios.
Personas jurídicas
Explicitar que en las empresas exentas los dividendos están afectos al IR.
Tarifa progresiva en sustitución Instaurar una modalidad similar a la tarifa progresiva del IR para personas naturales, según
de alícuota única
la cual las empresas tributen de acuerdo a sus niveles de renta.
Bolsa de Valores y
Estandarizar gravámenes con la media centroamericana.
Renta financiera
Agropecuaria
Suprimir la retención definitiva y aplicar el 30% del régimen general.
Aplicar una retención definitiva del 10% por intereses de títulos valores (a excepción de los
Gravar títulos valores
Bonos de Pagos de Indemnización, BPI) y del 50% por intereses de CENI´s.
Renta mundial
Implantar este sistema en Nicaragua, previa armonización en Centroamérica.
IR mínimo
Mantener el espíritu de esta medida a través de una forma jurídica diferente (impuesto
Otros
aparte del IR).
Racionalizar y actualizar alícuotas de retenciones en la fuente.
Régimen de retenciones
Eliminar las retenciones definitivas que provocan flagrante elusión.
CONCEPTO
MEDIDA PROPUESTA
COMENTARIO
IMPOSICIÓN AL CONSUMO (IVA E ISC)
Enajenaciones
Consumo
suntuario
CONCEPTO
Transacciones inmobiliarias
ISC en la industria fiscal
y vehículos automotrices
Afectarlas con el IVA, conservando un techo exento de US$100 mil.
Simplificación de alícuotas
Disponer solamente 3 alícuotas del ISC (por ejemplo, 10%, 20% y 30%).
Incrementar, previo estudio comparado de Centroamérica, las alícuotas del ISC, en los
casos de licores, tabaco y vehículos de lujo.
MEDIDA PROPUESTA
COMENTARIO
MEDIDAS SECTORIALES
Tributación al consumo
Estado
Tributación a la renta
Ambiental
Gravámenes e incentivos
Eliminar tratamientos especiales en el Estado mismo, que sólo benefician (exoneran) a
determinados organismos públicos.
Regularización fiscal de empresas estatales.
Crear gravámenes o “castigos” verdes a las actividades con efectos ambientales negativos,
como la contaminación y la explotación irracional de los recursos naturales.
Eliminar los subsidios a los plaguicidas (exoneración del IVA).
CONCEPTO
MEDIDA PROPUESTA
COMENTARIO
INCENTIVOS FISCALES
Política nacional
Definición oficial
Beneficios
tributarios
Publicidad
Publicar trimestralmente todos los incentivos fiscales otorgados a los contribuyentes, con
identificación precisa del tipo, montos y beneficiarios.
Exenciones y
exoneraciones
Eliminación
y drástica simplificación
Supresión gradual: 25% para el 2007, 50% para el 2008 y 100% para el 2009, excepto las
constitucionales, las contenidas en tratados internacionales y las de naturaleza social.
CCF´s
Otros: certificados,
fondos y bonos
turísticos
FONCITUR´s
BIT´s
Estructurar el marco jurídico y conceptual de los incentivos en el país.
Eliminación de los CCF´s en los casos de proyectos turísticos anteriores a la LEF.
Eliminarlos después de su absoluta inoperancia desde la promulgación de la Ley 306.
Consignar expresamente en la ley de reforma tributaria 2007 que el financiamiento de obras
privadas con fondos públicos, como el proyecto de Ley BIT, es inconstitucional.
CONCEPTO
MEDIDA PROPUESTA
COMENTARIO
RENOVACIÓN LEGAL E INSTITUCIONAL
Cobrar el IR pendiente de pago por parte de la banca, 1995-2005, (C$1 mil millones).
Administración
tributaria
Ordenamiento
jurídico
Fiscalización y transparencia
Concentrar esfuerzos priorizados de control a los 280 grandes contribuyentes.
Utilizar el sistema financiero para el pago de tributos.
Textos únicos
Luego de cada reforma legal de importancia debe publicarse un texto único de la norma
original con las modificaciones incluidas, para evitar la confusión acerca de las disposiciones
vigentes.
Reglamentación del
Código Tributario
La treintena de normativas indicadas en el Código Tributario debería consolidarse en una
sola publicación de tipo reglamentario que evite las divulgaciones fragmentarias ya iniciadas.
Inventario de derogaciones
y reformas tácitas
Derogación y simplificación
legal
Normas administrativas
fiscales
Formularios de declaración
El momento de la reforma tributaria 2007 es oportuno para realizar en un capítulo especial
de la misma este inventario que ayudaría a los contribuyentes y al Estado. Ejemplo de una
rectificación inmediata es el restablecimiento de las funciones de la DGA228.
Derogar el ITF229 y procedimientos administrativos obsoletos.
Publicar debidamente actualizadas y renovadas todas las disposiciones administrativas y
comunicados de la DGI.
Simplificar y actualizar todos los formularios existentes.
Todo reporte periódico de retención del IR e IVA debe ser mensual, no quincenal.
228
Agenda legislativa
Formulación quinquenal
Monitoreo fiscal
permanente
Organizar un sistema de
armonización de la política
fiscal
Diseñar la agenda legislativa básica fiscal del nuevo quinquenio de gobierno, especialmente
de leyes inminentes de impacto nacional. Ejemplo, nueva Ley de Zonas Francas, Ley de
Precios de Transferencia, Ley de Carrera Administrativa Tributaria, etc.
Entre los poderes Ejecutivo y Legislativo, y la sociedad civil, debe funcionar una modalidad
de concertación e información preventiva en lo fiscal para una mejor toma de decisiones.
Específicamente en este caso sugiero que se incorpore un artículo en el futuro reglamento de la ley de reforma tributaria 2007 que estipule
literalmente: “La estructura organizativa y funcional de la Dirección General de Servicios Aduaneros (DGA) es la existente en el Decreto No. 882000, publicado en La Gaceta No. 172 del 11 de septiembre de 2000, incluidas sus reformas a través del Decreto No. 20-2003, publicado en La
Gaceta No. 40 del 26 de febrero de 2003, y el Decreto No. 54-2006, publicado en La Gaceta No. 167 del 28 de agosto de 2006”. No debe agregarse
nada respecto a la DGI, pues su organización y funciones continuarían regidas por el Decreto Ejecutivo No. 1-2005.
229
Simplificación burocrática rentable a pesar de la relativa pérdida recaudatoria.
CONCLUSIONES
Nicaragua es una economía en recesión que soporta mayores impuestos que los restantes países de
Centroamérica, con una carga tributaria del gobierno central equivalente al 16.4% del PIB para el
2006. A pesar de esto, los índices de presión fiscal aún no llenan las expectativas y necesidades del
sistema impositivo. Es verdad que la captación nacional de impuestos asciende al paso del tiempo,
pero no precisamente debido a su mayor calidad sino al efecto de la inflación del 11.3%, que desliza
los cobros de tributos sobre el consumo de bienes y servicios. Los bajos índices recaudatorios son
insuficientes para cubrir las erogaciones públicas, lo cual genera el déficit fiscal más alto de la región
centroamericana y latinoamericana, correspondiente al 5.3% del PIB.
Entre los sectores más pobres de la población, el 60% realiza consumos que exceden su ingreso,
causando que los gravámenes ligados a dichos gastos –de naturaleza regresiva por ser trasladados al
consumidor final– tengan mayor peso que la imposición al ingreso. De esto resulta el énfasis del
sistema en la tributación indirecta, que determina la aportación del 66% de la recaudación por
impuestos indirectos, 29% por la imposición directa del IR generalmente asumida por los asalariados,
y la participación arancelaria y de otros pequeños tributos del 5% en el pastel recaudatorio. El
predominio de los impuestos indirectos sobre los directos, y el casi monopolio del IVA importado y
del ISC sobre los derivados del petróleo, evidencian la regresividad y debilidad estructural del
sistema. También es crítico el soporte de la mayor parte de la presión fiscal por pocas fuentes. La
categoría de grandes contribuyentes, constituida por 280 empresas, reportan al fisco por retenciones
efectuadas a sus compradores el 75% de la recaudación nacional, de tal manera que el rol de esta
categoría se invierte, pasando de ser grandes contribuyentes generadores de gran cantidad de
impuestos a ser grandes retenedores de aportaciones ajenas.
Las brechas en la distribución del ingreso empeoran por los efectos de la tributación (el índice de Gini
es de 0.5 antes de impuestos y 0.69 después de ellos), es decir que la imposición profundiza la
desigualdad social en Nicaragua, que de por sí contiene una de las mayores disparidades del planeta,
ya que el sector de menores recursos capta 3.64% del ingreso, mientras el grupo más acaudalado
representa el 62.4% del mismo. El sistema nicaragüense es regresivo ya que los sectores más pobres
están soportando, proporcionalmente a su ingreso, un porcentaje de impuestos superior al que recae
sobre los estratos de mayores ingresos con mayor capacidad de pago. A medida que se incrementa el
nivel de renta de las familias, el porcentaje de ésta destinada al pago de tributos se reduce.
Efectivamente el sector poblacional de mayores ingresos paga entre el 20.4% y el 26.7% inferior al
promedio de su deuda fiscal, mientras el sector de bajos ingresos paga entre el 95.9% y el 116.9% más
que el promedio de su obligación. Por esta razón, Nicaragua constituye el caso centroamericano más
dramático de rigidez e inequidad en el sistema impositivo.
Por evasión se pierde 8.5% del PIB anualmente, equivalente al 60% de la pérdida fiscal nacional que
corresponde al 13.5% del PIB. La escasa capacidad de gestión de la DGI es previsible en cuanto no
publica ni rinde cuentas de su quehacer, mantiene descuidado sus recursos humanos, y realiza pocas y
deficientes auditorías a los contribuyentes.
§
El marco jurídico impositivo de tipo sustantivo y general fue inexistente durante trece años; no fue
sino hasta el 23 de mayo del presente 2006 que entra en vigencia el Código Tributario, ley suprema
que integra los ejes básicos de la tributación, derechos y obligaciones de las partes de la relación
tributaria. Después de tanta espera, cuando por fin es concebido el instrumento, no se ha terminado de
implementar y ya pretende reformarse. Lo óptimo sería dejar andar el proyecto, delimitando su
materia a través de un Reglamento general, divulgando sus alcances entre los contribuyentes y
capacitando a las autoridades recaudadoras que lo pondrán en práctica. Por otro lado, el sistema sufre
discrecionalidades, inconstitucionalidades, ilegalidad de decretos que van más allá de leyes,
irregularidades técnicas y la expansión incontrolada de los esquemas de privilegios fiscales desde
mediados del 2003, que en la actualidad se otorgan a favor de los segmentos sociales de mayores
ingresos y las actividades más dinámicas y rentables de la economía, y generan una pérdida para el
país del 5% del PIB a falta de una política nacional de incentivos a la inversión.
Tales beneficios constituyen “gastos tributarios”, o sea erogaciones gubernamentales que en lugar de
asignarse directamente mediante el presupuesto, se realizan a través del sistema impositivo por la
rebaja o eliminación de impuestos, implicando un inevitable costo fiscal. Constituyen renuncia de
ingresos por parte de la administración pública a razón de ser partidas de gasto público indirecto,
menos transparente por no constar en el Presupuesto General de la República. La excusa de que son
un factor imprescindible para atraer inversión ha sido desmentida por la experiencia internacional.
Para acaparar verdaderamente el interés del inversionista, el país debe ofrecer condiciones económicas
de estabilidad y orden, conservar el entorno de salud, limpieza, educación, seguridad jurídica,
infraestructura y servicios públicos de calidad, capital humano formado, disponibilidad y calificación
de la mano de obra, atractivos turísticos y una zona geográfica ventajosa. El Estado debe implementar
regulaciones ambientales efectivas, reforzar la asistencia técnica e industrialización en las actividades
económicas, fomentar la creación de empleos, establecer un sistema impositivo coherente, previsible y
bien administrado, exigir el respecto del Estado de Derecho y propiciar un clima de negocios
interesante. Mi crítica al otorgamiento desmedido de ventajas fiscales que sobregiran la capacidad de
nuestro erario público, se basa en el tratamiento de sectores concretos que son beneficiados
discriminatoriamente: turismo, forestal, hospitalario, Zonas Francas, Bolsa Agropecuaria y de
Valores, sistema financiero y sector público.
ƒ
La Ley 306 es una de las más generosas del mundo en el estímulo tributario que asigna al turismo,
sin embargo, como si fueran pocas las ventajas que ofrece, la nueva Ley 575 las amplia. El
resultado son prerrogativas que favorecen con exclusividad a los grandes empresarios, integrantes
de solamente el 10% como máximo del conglomerado turístico, dejando por fuera a micro,
pequeñas y medianas empresas.
ƒ
En cuanto al sector forestal resalta la inestabilidad legislativa del marco jurídico que lo regula,
propiciando incertidumbre jurídica, y la asignación de prerrogativas excesivas y carentes de
reglamentación.
ƒ
Los centros hospitalarios están liberados ad eternum del pago de tributos en sus importaciones, lo
cual trasciende el objeto de alentar su instalación.
ƒ
El régimen de Zonas Francas otorga palancas de rentabilidad financiera que cobran un alto costo
fiscal, generan competencia desleal en el mercado, alientan la evasión y elusión al permitir el
refugio de capital doméstico bajo protección impositiva, y propician la transferencia gratuita de
recursos tributarios nicaragüenses a fiscos extranjeros. Con el fin de prolongar infinitamente sus
privilegios, las empresas amparadas en dicho sistema simulan cierre de negocios y, variando su
razón social, reaparecen en el mercado como una nueva Zona Franca. Nicaragua está condicionada
a cumplir la exigencia de la OMC de desmantelar de inmediato las exoneraciones del IR asignadas
en su territorio a las Zonas Francas, por tener un ingreso per cápita de US$1,050.
ƒ
Por bienes transados en la Bolsa Agropecuaria se obliga a enterar la retención definitiva del 1% o
2% en concepto de IR, según el bien sea agrícola, primario o de otro tipo, en lugar del 30%
aplicable al resultado de la operación para cualquier otra actividad.
ƒ
Las ventajas fiscales asignadas a la Bolsa de Valores, de carácter temporal en sus orígenes, fueron
perpetuadas por el nuevo modelo.
ƒ
La casi totalidad de los ingresos provenientes de operaciones de instrumentos financieros está
exenta del IR, de tal manera que el impuesto pagado por los bancos no se corresponde con sus
utilidades.
Inconsistencias adicionales consentidas por el entorno fiscal son las siguientes.
ƒ
Por la distinción en el tratamiento impositivo que el Estado asigna según las transacciones se
realicen en Managua u otro municipio, se promueve que los contribuyentes realicen actividades en
la capital y resten su interés comercial en el resto de municipios.
ƒ
Algunas disposiciones legales afirman estimular a contribuyentes a través de medios tributarios,
sin embargo no definen con especificidad el contenido de los incentivos a concederse, lo cual hace
que en la práctica no se materialicen las ventajas.
ƒ
Existen fondos especiales que propician asignaciones institucionales extra presupuestarias, a los
que además en algunas ocasiones se otorga un régimen tributario beneficioso.
ƒ
Ciertas instituciones del sector público son favorecidas a través del perdón de impuestos, en
discriminación de otras que no reciben el mismo tratamiento fiscal.
ƒ
Además, constan normas que erradamente decretan que, al calcular la renta neta imponible o el
IBI, el gasto o la inversisón apliquen directamente contra el impuesto en lugar de deducirse contra
la renta bruta o base imponible, con lo cual se convierten en crédito contra impuesto en lugar de
ser gastos deducibles.
ƒ
Disposiciones distintas cometen la ilegalidad obvia de exonerar “tributos futuros”, es decir,
aquellos que no se han establecido.
§
Una situación inminente es el advenimiento en Centroamérica de la entrada en vigencia de un tratado de
libre comercio con Estados Unidos, que tensionará la debilidad estructural de las finanzas públicas. Los
efectos tributarios no serán tan radicales debido a que las tasas arancelarias que se eliminarán, en la
actualidad son mínimas en toda Centroamérica y especialmente en Nicaragua –país más abierto de las
Américas– (oscilando entre 5.1% y 7.3%), a consecuencia de la estimable apertura y reducción
arancelaria efectuadas durante los últimos 20 años. No obstante, es un hecho que la consecuente
eliminación de barreras arancelarias al comercio exterior ocasiona la reducción de la base impositiva,
baja en la recaudación de impuestos, disminución del ingreso interno e impacto en la estructura
tributaria. Ni siquiera el incremento esperado en la recaudación nacional, a razón de impuestos internos
que gravan las crecientes importaciones, podría compensar la pérdida arancelaria nacional a razón del
tratado, calculada en 0.4% del PIB. Por esta razón, deberá procurarse el aumento de la percepción de
impuestos por otras vías internas que generen progresividad para compensar la merma fiscal.
§
Los descritos desequilibrios estructurales del sistema han persistido a través del tiempo, sin que se
haya logrado aumentar la productividad de los impuestos, repuntar sosteniblemente las recaudaciones,
equilibrar las finanzas públicas, ni resolver la irrefrenable carrera de otorgamiento de incentivos
fiscales. La pregunta latente es: ¿qué han hecho las reformas tributarias para corregir estos males?
§
Entre 1990 y 2005, tres administraciones de gobierno han dirigido las finanzas públicas de Nicaragua, de
lo que resultan igual número de reformas tributarias. La primera en 1990, la segunda en 1997 y la tercera
en 2003. Dichos ajustes fueron establecidos en contextos de apuros económicos y presión del déficit fiscal,
razón que determinó el carácter cosmético y coyuntural de las modificaciones, dirigidas exclusivamente a
resolver dificultades presupuestarias del momento sin trascender el ámbito estrictamente recaudatorio.
Tales transformaciones impositivas puntuales y fragmentarias no han corregido las debilidades del sistema
tributario nacional. De ahí el dilema del régimen impositivo nicaragüense, expresado en la débil
conciencia y la política anárquica en el manejo de las finanzas públicas.
El ajuste de 1990 marcó el resurgimiento activo del quehacer impositivo. Los principales cambios
implementados fueron la eliminación de los impuestos a las exportaciones y la incorporación de la
mayoría de la imposición dispersa en gravámenes a la renta, lo cual coadyuvó en la tarea de
simplificación de la estructura impositiva. La reforma de 1997 estuvo determinada por una ley
específica, la Ley de Justicia Tributaria y Comercial. Fue la modificación más técnicamente
estructural de las tres alteraciones impuestas durante los quince años referidos, debido a que
simplificó las exoneraciones. Finalmente, la reforma estatuida por la Ley de Equidad Fiscal del 2003
agrupa todas las disposiciones impositivas bajo un solo cuerpo normativo, derogando las anteriores
normas independientes de impuesto por impuesto sin que esto implique derogación de tributos. Dos
grandes avances que se dieron a raíz de este último modelo fueron: la materialización del régimen de
pago mínimo definitivo del IR, de acuerdo al cual deberán de tributar aún las empresas en pérdida, y
la limitación del uso de tasa 0% en el IVA exclusivamente para exportadores.
En general, los mayores cambios de los ajustes emprendidos en estos quince años recayeron sobre la
imposición a la renta, el consumo y el comercio exterior, consistiendo en la reducción de las alícuotas
del IR, la adopción de la técnica del valor agregado que reforzó el potencial recaudatorio de la
imposición al consumo, la disminución de los aranceles que gravan las importaciones y la
desgravación de las exportaciones. Viajemos, más en lo específico, por las variantes dispuestas en el
período evaluado.
La potestad tributaria pasó de ser ostentada en 1990 por el Ejecutivo a ser actualmente ejercitada de
forma privativa e indelegable por la Asamblea Nacional. Respecto a los regímenes especiales, la
reforma 1997 mutiló varias de las ventajas fiscales ofrecidas en la reforma 1990, sin embargo, a través
del tiempo se generó el descontrolado crecimiento de los beneficios fiscales, que repuntó desde el
ajuste 2003 a la fecha.
En el ámbito de la imposición a la renta, persiste a través de los años la injusta desgravación de
dividendos del socio, que tributan exclusivamente en la sociedad. Este factor deja exento al capital,
generalmente representado por sectores sociales de mayores ingresos, mientras la carga está afectando
más duramente al asalariado a través de retenciones. En cifras, el 60% de la recaudación del IR
proviene de las rentas del trabajo, mientras las rentas del capital aportan el 40% del impuesto. Por otro
lado, Nicaragua concede un poco más del doble del promedio latinoamericano de exoneraciones del
IR, equivalente a 2.1 veces el PIB per cápita regional. Las abundantes deducciones que todavía
subyacen en el régimen disminuyen la productividad del impuesto, ocasionando que la renta efectiva
sea un tercio de la renta nominal. Muchas empresas inflan sus costos y gastos deducibles para evadir
el IR, de tal manera que solamente un 6% de su renta bruta constituye renta neta, mientras el 94% se
deduce de la base imponible. Debe distinguirse además que la ausencia de deducciones personales a
razón de la unidad familiar del contribuyente, mientras es permitido a las personas jurídicas descontar
de la renta bruta los costos y gastos incurridos para producirla, es un rasgo de inequidad que se
arrastra desde 1990.
Aspectos positivos de la reforma 2003 fueron: permitir la deducción de la contribución al seguro social
en la renta bruta de personas naturales para calcular su renta gravable, considerar como ingreso no
gravable a los aguinaldos, y limitar el método de depreciación acelerada únicamente a exportadores. La
mayor debilidad del impuesto a la renta personal es la obsolescencia de la tarifa progresiva, sin
actualizar desde 1997, lo cual causa arrastre fiscal. De lo anterior resulta que efectivamente las
recaudaciones estén aumentando por este tributo, pero no debido a su mejor ejecución sino a los efectos
de la inflación. También el monto mínimo no imponible de personas naturales se duplicó en la reforma
1997, aunque resulta ser muy bajo en la actualidad. La modernización del régimen de retenciones y
anticipos ha determinado el ingreso del 15% de este impuesto a través de las declaraciones juradas
anuales, mientras 85% de la recaudación entra a las arcas fiscales a través del sistema de anticipos y
retenciones en la fuente. Respecto al IR mínimo, las reformas 1990 y 1997 buscaban gravar la tenencia
de la tierra con cargo al IR; fue el ajuste 2003 el que materializó el sistema, pese a que su régimen
jurídico es aún vulnerable de ser declarado inconstitucional por haberse confeccionado como modalidad
del impuesto a la ganancia y contradictoriamente gravar los activos, que técnicamente no son ganancia,
debiendo haberse estructurado como un tipo impositivo aparte.
Respecto al ámbito de la gravación del consumo, el IVA en particular, el ajuste 2003 adoptó el
método del valor agregado y generalizó la tasa del 15%, eliminando las alícuotas diferenciadas y
limitando el uso de la tasa 0% exclusivamente para las exportaciones, de forma que los bienes de la
canasta básica quedaron exentos. Este mecanismo, que concibe el principal problema técnico del
tributo en cuanto erosiona su potencial recaudatorio, estimula el fraude fiscal y genera grandes gastos
administrativos, había sido implementado por la reforma 1997, obligando a la devolución del IGV
pagado por los insumos de un bien exento. El régimen simplificado de Cuota Fija que permite a
pequeños contribuyentes el pago conjunto de IVA e IR, actualmente dispone de 300 categorías según
montos de venta, que acentúan la discrecionalidad del sistema.
En cuanto a la imposición específica del consumo, la cobertura del ISC conglobado que impide gravar
al producto con otro tributo local, se reduce desde la reforma 1990 en que aplicaba a todos los bienes
de la industria fiscal, a gravar los derivados del petróleo en el ajuste 1997, hasta aplicar sobre los
derivados del petróleo y el azúcar con la modificación impositiva 2003. Los derivados del petróleo
pasaron de ser gravados por un impuesto de forma ad valorem con la reforma 1990, lo cual permitía
mayor elasticidad de la recaudación al incorporar ajustes por inflación, a transformarse en específico
con la reforma 2003. Finalmente, la desgravación del impuesto inicia con la reforma 1997, repuntando
en 2003. El ATP, cual imposición sobre la póliza de importación o formulario aduanero fue eliminado
en el 2001, razón por la que en la reforma 2003 ya no forma parte de los tributos que gravan las
importaciones del consumo.
§
Las reformas impositivas analizadas por lo general redefinen tributos nacionales, excluyendo a las
alcaldías de sus alcances, únicamente tomadas en cuenta al efectuar desgravaciones. En todo caso, el
ajuste que más tuvo incidencia en materia municipal fue el emprendido en 1997. La actualización del
Plan de Arbitrios de Managua, que generalmente consistió en aumentar exoneraciones, sin reajustar
paralelamente el Plan de Arbitrios Municipal que aplica a los restantes municipios, causó la disparidad
en los regímenes fiscales con efectos a favor de los comerciantes que transen en Managua. La reforma
1997 además reduce la alícuota del IMI y amplía sus exoneraciones. Actualmente, la obsolescencia de
los catastros municipales ocasiona que la recaudación efectiva del IBI sea un tercio de su potencial, al
determinar el valor de la propiedad y consecuente monto imponible sobre montos desfasados.
También subyace como una debilidad adicional que atenta contra la descentralización municipal, la
doble tributación causada por la aplicación en la esfera municipal del IMI a ingresos brutos que en lo
posterior serán gravados en el ámbito nacional por el IR.
§
En conclusión, luego de un imprescindible recorrido por la historia reciente de los cambios
impositivos acaecidos en el país durante el período 1990-2005, y de efectuar un breve repaso del
estado actual de la tributación nacional, dos cosas parecieran quedarnos claras:
PRIMERO
El objetivo recaudador ha prevalecido de manera excluyente sobre cualquier otra finalidad, y a
duras penas se han conseguido resultados financieros parciales cuyos costos fueron siempre
muy superiores a lo nominalmente generado por las reformas en cuestión, reflejo vivo de
recurrentes planes de ajuste macroeconómico con un significativo desgaste social.
SEGUNDO
Es indudable que para el país en su conjunto –Estado y contribuyentes– una asignatura aún
pendiente de resolver es la urgente valoración cualitativa de los reales ganadores y perdedores
en estos quince años de reformas tributarias.
En otras palabras:
•
¿Qué sistema de impuestos existe hoy en Nicaragua en términos de eficiencia y equidad fiscal?
•
¿Existen sectores notoriamente favorecidos en detrimento de la neutralidad?
•
¿Hemos avanzado como país en cuanto a honrar y fortalecer el principio constitucional de la
capacidad contributiva de los ciudadanos?
•
¿Cuál es el estado de salud de la economía política de la tributación en Nicaragua?
RECOMENDACIONES
Los resultados del presente trabajo me llevan a sugerir un ajuste fiscal estructural vía ingresos,
consistente en la implementación de una genuina reforma tributaria de alcances reales, que trastoque
los elementos de fondo del sistema y garantice a la población que el incremento de ingresos impacta
en los problemas de las finanzas públicas en general y del régimen tributario en particular. La
ineludible modificación impositiva debe abandonar los viejos modelos de cambios coyunturales y
cosméticos. Más allá de las necesidades políticas y urgencias financieras de la nueva administración
que a partir de 2007 fungirá en el país, la ocasión es propicia para realizar un esfuerzo integral de
nación consistente en el impulso de una ambiciosa y a la vez realista reforma fiscal, donde lo
tributario actúe como una suerte de pivote central de la reactivación de las finanzas públicas. Me
refiero a la revolución estructural del régimen de impuestos donde los sujetos involucrados en la
relación tributaria, contribuyentes y administración pública, creen consenso y compromiso para
resolver los problemas de fondo del sistema e imprimir “humanidad” a las finanzas públicas, en lugar
de emprender una simple renovación legislativa de las normas impositivas por la búsqueda de
mayores ingresos. El saldo neto indiscutible debe ser el incremento de equidad fiscal en el sistema, es
decir el crecimiento con sentido humano y justicia social.
La reforma tributaria 2007 debe fundar un sistema estable en el tiempo, que evite los criterios
diferenciados de imposición, derogue normas vigentes pero inaplicables y haga hincapié en la
capacitación de los recursos humanos encargados de la administración tributaria. En general, debe
conciliarse un conjunto de providencias cuyo impacto fiscal sea duradero y consistente con la
sostenibilidad del sistema y visión de largo plazo, su aplicación sea posible social y financieramente, y
su implementación obedezca al estudio de los potenciales resultados. Su calidad estará dada por la
articulación armónica de los siguientes factores: efectiva adecuación a la realidad nacional, capacidad
de inserción internacional, estructura impositiva organizada, régimen legal que lo legitime,
infraestructura y recursos humanos idóneos que lo ponen en práctica, desempeño eficiente de su
administración, racionamiento del gasto público y suficiencia del gasto social.
§
Las características básicas que debe poseer el modelo propuesto son: simplicidad, dada por la existencia
de pocos tributos, normas y procedimientos muy claros y sencillos, que faciliten su comprensión y
cumplimiento, y la eliminación de los gravámenes de escasa rentabilidad y costosa recaudación; bases
imponibles amplias y generales, siendo más importante que integrar a nuevos sujetos pasivos, la garantía
de una mejor recaudación si cada contribuyente aporta lo correspondiente a su capacidad económica, se
suprimen los tratamientos especiales, se combate la evasión y se contrae el gasto público; tasas bajas y
únicas, accesibles a toda la población, que eviten las discriminaciones en el tratamiento a los sujetos
fiscales; e integralidad, consistente en la preservación de la coherencia en el cambio pretendido, es decir,
en la propuesta global resultante, sin que se realicen mutilaciones de contenido.
§
Los móviles de la trasformación impositiva deberán ser: la disminución del déficit fiscal, para reducir
la alta dependencia de recursos externos, hacer frente a las presiones presupuestarias y cubrir el gasto
estatal; introducir crecimiento con equidad, atenuando el sesgo regresivo de la carga; promocionar las
exportaciones y captar inversión; y crear cultura y conciencia tributaria en la ciudadanía, que incentive
el cumplimiento de las responsabilidades fiscales por la percepción de que los impuestos regresan al
pueblo a través de beneficios sociales y la conducta de la administración en el manejo de los
impuestos es honesta.
§
Para empezar, la reforma tributaria 2007 deberá disponer una fase diagnóstica, consistente en el
examen retrospectivo sobre el pasado y presente en materia de impuestos. La tarea será evaluar el
rendimiento financiero y la situación jurídica del ajuste impositivo que tuvo lugar en el año 2003 hasta
la fecha, respecto al impacto de los incentivos fiscales otorgados, la presión fiscal e incidencia social
de la tributación, la ponderación de la política de subsidios, y la calidad de la recaudación o
rentabilidad de los tributos percibidos.
§
Por su parte, cualquier modificación del sistema tributario deberá iniciar y concluir en sus
administraciones, ya que la fortaleza de toda reforma estará determinada más que por el diseño de los
tipos impositivos por la ética y eficiencia de la institución recaudadora. Por tal razón, debe
emprenderse una política audaz de promoción, profesionalización y capacitación de los recursos
humanos. El modelo debe respaldarse en un marco institucional y un régimen legal con preeminencia
jurídica que le dé sostenibilidad y lo proteja de variantes políticas, además de responder al marco
superior del Plan Nacional de Desarrollo.
Además, le corresponde obligadamente tomar en consideración referentes impositivos en el entorno
centroamericano. Respecto a la compatibilización de las regulaciones tributarias regionales,
actualmente se trabaja a nivel internacional en la creación de un Código de Conducta Voluntaria que
establece pautas mínimas básicas de normas éticas en cuanto a incentivos fiscales, para evitar las
guerras entre países por la captación de la inversión extranjera. También es sumamente importante
que el nuevo sistema promueva la preservación de lo ambiental y el castigo de excesos en esta
materia. Igualmente relevante resulta la definición de una política nacional de incentivos fiscales.
En aras de fijar estabilidad en el sistema, es recomendable que el gobierno de la República suscriba con
los contribuyentes de ejecutoria fiscal y social ejemplar un “Contrato de Estabilidad Tributaria” que
disponga el compromiso de no afectar a ese contribuyente con motivo de ulteriores reformas, salvo si
éstas resultan beneficiarle. En este sentido también se pretende instaurar un régimen impositivo
intocable respecto a las actividades sensibles o productos clave, como el petróleo y sus derivados.
Acerca del consenso que implica la reforma tributaria 2007 para ser legítima, consolidada
políticamente y lograr el respaldo de la concertación social, el Estado no podrá excluir de la
negociación democrática a la población. En el Ejecutivo y el Legislativo no podrá faltar la voluntad y
compromiso políticos de establecer de mutuo acuerdo un modelo estructural. Deberá tomarse en
cuenta en el proceso de consulta la opinión de la cúpula empresarial y de los sectores académico,
privado, sindical, corporativo y laboral, para asegurar la participación activa de los principales actores
sociales y políticos. Sin embargo, debe tenerse el cuidado de abrir la etapa de consultas con la
población contribuyente una vez que se tenga en definitiva una propuesta acabada, documentada y de
amplio consenso jurídico-técnico.
§
En relación a las particularidades en el lado de los ingresos que deberá prever el modelo, se propone:
eliminar por completo, o al menos evitar la proliferación, de los ingresos y/o impuestos que tienen un
destino específico ya que impactan la estructura financiera del Estado, creando tensiones fiscales
prácticamente insostenibles; inventariar y definir políticas de supervisión y/o manejo centralizado de
los fondos especiales que otorgan presupuestos paralelos a instituciones del Ejecutivo; y actualizar el
Manual de Cobros del Estado, guía básica de los pagos por servicios brindados en las entidades
estatales, adaptándolo a nivel de una edición popular más accesible y comprensible.
§
Acerca de los pormenores por el lado del gasto, sugerimos que el gobierno saliente y la nueva
administración 2007 se abstengan de emitir leyes, decretos y normativas que comprometan las
finanzas públicas. Debe declararse una moratoria fiscal consistente en suspender de inmediato el
otorgamiento de exoneraciones y tratamientos especiales; evitarse la legalización e implementación de
esquemas financieros sobre la apropiación de fondos públicos para sectores privados, en concreto, el
proyecto de Ley BIT; incluir el gasto tributario en el Presupuesto General de la República y determinar
una metodología de apoyo al Presupuesto que establezca el cálculo económico del sacrificio
financiero y el efecto distributivo de los incentivos; y, lo más importante y consecuente con el
principio de equidad fiscal, desmantelar las exenciones y exoneraciones vigentes en Nicaragua –a
excepción de los constitucionales, los contenidos en tratados internacionales y otros de naturaleza
estrictamente social– mediante un proceso gradual de reducción, en un 25% para el año 2007, 50%
para el año 2008, y del 100%, es decir la eliminación total, para el año 2009.